注會(huì)稅法講義第二節(jié)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算

1、第二節(jié)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算一、收入總額（五）企業(yè)轉(zhuǎn)讓上市公司限售股有關(guān)所得稅處理【幾點(diǎn)解釋】 關(guān)于限售股。在 2005年之前，中國(guó)股市處于股權(quán)分置狀態(tài)，上市公司股票分為流通股和非流通股。2005年4月，中國(guó)證監(jiān)會(huì)正式啟動(dòng)股權(quán)分置改革試點(diǎn)，即通過非流通股股 東向流通股股東支付對(duì)價(jià)的方式，購(gòu)買“流通權(quán)”，非流通股就變?yōu)榱肆魍ü晒煞?，這些非流通股股份轉(zhuǎn)化的流通股均有一定的限售期，稱之為股權(quán)分置改革限售股（簡(jiǎn)稱股改限售股）。 關(guān)于代持股：股權(quán)分置改革前，由于監(jiān)管限制，一些個(gè)人投資者往往通過法人企業(yè)代 持的方式購(gòu)買非流通股，形成“代持股”現(xiàn)象。 稅法不承認(rèn)沒有辦理法律過戶的限售股交易，而是嚴(yán)格按照法律形式

2、納稅。規(guī)定1企業(yè)轉(zhuǎn)讓代個(gè)人持有的限售股征稅問題因股權(quán)分置改革造成原由個(gè)人出資而由企業(yè)代持有的限售股，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓時(shí)按以下規(guī)定處理：（1）企業(yè)轉(zhuǎn)讓上述限售股取得的收入，應(yīng)作為企業(yè)應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。（2） 依法院判決、裁定等原因，通過證券登記結(jié)算公司，企業(yè)將其代持的個(gè)人限售股直接變更到實(shí)際所有人名下的，不視同轉(zhuǎn)讓限售股?！景咐坷钕壬?004年以100萬元交付給A公司用以購(gòu)買非流通股，A公司屬于代持股公司。后來通過股權(quán)分置改革，成為限售股。2014年11月，A公司將限售股轉(zhuǎn)讓，取得1000萬元收入，但是不能準(zhǔn)確計(jì)算限售股原值。第一步，A公司繳納企業(yè)所得稅 =1000X（ 1-15%）X 25%=21

3、2.5 （萬元）。第二步，A公司將剩余的787.5萬元交付給實(shí)際出資人李先生。李先生以原來的100萬元獲取了 787.5萬元的收入，此收入不再繳納個(gè)人所得稅。規(guī)定2:企業(yè)在限售股解禁前轉(zhuǎn)讓限售股征稅問題（1） 企業(yè)應(yīng)按減持在證券登記結(jié)算機(jī)構(gòu)登記的限售股取得的全部收入，計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度 應(yīng)稅收入計(jì)算納稅。（2） 企業(yè)持有的限售股在解禁前已簽訂協(xié)議轉(zhuǎn)讓給受讓方，但未變更股權(quán)登記、 仍由企 業(yè)持有的，企業(yè)實(shí)際減持該限售股取得的收入， 計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)稅收入計(jì)算納稅后， 其余 額轉(zhuǎn)付給受讓方的，受讓方不再納稅?！景咐緼公司持有M公司限售股股票10萬股，購(gòu)買成本為 10萬元，因資金需要協(xié)議 轉(zhuǎn)讓給B公司

4、，作價(jià)150萬元，B公司又作價(jià)400萬元賣給了 C公司，兩次轉(zhuǎn)讓均未在證券 登記結(jié)算機(jī)構(gòu)過戶。限售股解禁后， A公司將限售股拋售，取得收入 600萬元。則：A公司轉(zhuǎn)讓限售股所得 =600-10=590 （萬元）A公司將納稅后的余額轉(zhuǎn)付給B公司和C公司時(shí)，由于A公司已經(jīng)就590萬元所得全部納稅，因此BC公司不再納稅。（六）企業(yè)接收政府和股東劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理（新增）1. 企業(yè)接收政府劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理【解釋】包括企業(yè)接收政府投資資產(chǎn)、政府指定用途資產(chǎn)、政府無償劃入資產(chǎn)三種情況：（1）投資劃入一一作為國(guó)家資本金縣級(jí)以上人民政府及有關(guān)部門將國(guó)有資產(chǎn)作為股權(quán)投資劃入企業(yè)的，企業(yè)應(yīng)將其作為國(guó)

5、家資本金處理，屬于非貨幣性資產(chǎn)的，其計(jì)稅基礎(chǔ)可按實(shí)際接收價(jià)值確定。（2）無償劃入且指定專門用途一一作為不征稅收入縣級(jí)以上人民政府及有關(guān)部門將國(guó)有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡指定專門用途，且企業(yè)已按專項(xiàng)用途管理的，可作為 不征稅收入 處理。（3）其他無償劃入一一確定應(yīng)稅收入企業(yè)接收縣級(jí)以上人民政府及有關(guān)部門無償劃入資產(chǎn)，屬于前述情形以外的， 按政府確定的該項(xiàng)資產(chǎn)的接收價(jià)值計(jì)入當(dāng)期收入總額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。政府沒有確定接收價(jià)值 的，按資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)算確定應(yīng)稅收入?！纠}單選題】縣級(jí)以上人民政府及有關(guān)部門將國(guó)有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡指定專門 用途，且企業(yè)已按專項(xiàng)用途管理的，應(yīng)（）。A. 作為國(guó)家資本金處理

6、B. 作為不征稅收入處理C. 作為免稅收入處理D. 確定應(yīng)稅收入【答案】B2. 企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理【解釋】包括約定作為資本金（包括資本公積）、作為收入兩種情況：（1）企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn) （包括股東贈(zèng)予資產(chǎn)、 上市公司在股權(quán)分置改革過程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈(zèng)予的資產(chǎn)、股東放棄本企業(yè)的股權(quán)），凡合同、協(xié)議約定作為資本金（包括資本公積）且在會(huì)計(jì)上已做實(shí)際處理的，不計(jì)入企業(yè)的收入總額，企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定該項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。（2） 企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)，凡作為收入處理的，應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)入收入總額，計(jì)算繳 納企業(yè)所得稅，同時(shí)按公允價(jià)值確定該項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。二、不征稅

7、收入和免稅收入（熟悉，能力等級(jí)（一）不征稅收入：政府性基金（實(shí)施公共管理過程中向特1. 財(cái)政撥款（針對(duì)事業(yè)單位和社團(tuán)）。2. 依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、 定對(duì)象收取并納入財(cái)政管理）。3. 國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入（針對(duì)企業(yè)）4. 專項(xiàng)用途財(cái)政性資金。【幾點(diǎn)解釋】補(bǔ)貼、貸款貼息以及其他各類財(cái)政專（1）財(cái)政性資金指企業(yè)取得的來源于政府及有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、先征后返的各種稅收；不包括企業(yè)按規(guī)項(xiàng)資金。包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、定取得的出口退稅。不征稅的財(cái)政性資金一一由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。（2）專項(xiàng)用途的財(cái)政性資金有特定的來源和

8、管理要求財(cái)政部門或其他撥企業(yè)對(duì)該資金以及以資金來源一一縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái) 政性資金；管理要求一一企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件； 付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求； 該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。使用效率一一5年（60個(gè)月）內(nèi)未支未繳回的，計(jì)入第六年收入總額?！鞠嚓P(guān)鏈接】企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或財(cái)產(chǎn)，不得扣除或計(jì)算對(duì)應(yīng)的折舊、攤銷。 （二）免稅收入1. 國(guó)債利息收入【提示】國(guó)債利息收入免稅；國(guó)債轉(zhuǎn)讓收入不免稅。持有期間尚未兌付的國(guó)債利息收入，按以下公式計(jì)算確定： 國(guó)債利息收入=國(guó)債金額X（適用年利率

9、十 365 ）持有天數(shù)國(guó)債收入確認(rèn)時(shí)間利息 收入投資持有應(yīng)以國(guó)債發(fā)行時(shí)約定應(yīng)付利息的日期，確認(rèn)利息收入的實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓時(shí)應(yīng)在國(guó)債轉(zhuǎn)讓收入確認(rèn)時(shí)確認(rèn)利息收入的實(shí)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓收入未到期轉(zhuǎn)讓應(yīng)在轉(zhuǎn)讓國(guó)債合冋、 協(xié)議生效的日期，或者國(guó)債移交時(shí)確認(rèn)轉(zhuǎn) 讓收入的實(shí)現(xiàn)到期兌付應(yīng)在國(guó)債發(fā)行時(shí)約定的應(yīng)付利息的日期，確認(rèn)國(guó)債轉(zhuǎn)讓收入的實(shí)現(xiàn)【例題計(jì)算問答題】某企業(yè)購(gòu)入政府發(fā)行的年利息率4.5%的一年期國(guó)債1000萬元，持有300天時(shí)以1038萬元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓。該企業(yè)該筆交易的應(yīng)納稅所得額是多少？【答案及解析】國(guó)債利息收入=國(guó)債金額X（適用年利率十365）X持有天數(shù)=1000 X（4.5%/365 ）X 300=36.99 （萬元

10、）國(guó)債利息收入免稅，國(guó)債轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)計(jì)入應(yīng)納稅所得額。該筆交易的應(yīng)納稅所得額 =1038-1000-36.99=1.01（萬元）。2. 符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。3. 在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、 場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益?！咎崾尽吭撌找娑疾话ㄟB續(xù)持有居民企業(yè)公開發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。4. 符合條件的非營(yíng)利組織的收入一一非營(yíng)利組織的非營(yíng)利收入符合條件的非營(yíng)利組織下列收入為免稅收入：（1 ）接受其他單位或者個(gè)人捐贈(zèng)的收入；（2） 除中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法第七條規(guī)定的財(cái)政撥款以外的其他政府補(bǔ)助收 入，但不包括因政府購(gòu)買服務(wù)取得的收入；（3）按照省級(jí)以上民政、財(cái)政部門規(guī)定收取的會(huì)費(fèi)；（4 ）不征稅收入和免稅收入孳生的銀行存款利息收入；（5）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他收入?！纠}多選題】依據(jù)企