《不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法》逐條解讀

1、不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法逐條解讀營改增進(jìn)項(xiàng)解讀?營改增后，不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)可以分期抵扣，這無疑是個天大利好 是不是我購買不動產(chǎn)獲得了千萬進(jìn)項(xiàng)后就幾年內(nèi)不用為進(jìn)項(xiàng)發(fā)愁，是不是就一勞永逸呢？非也下面就讓稅務(wù)專家針對不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法 逐條解讀營改增進(jìn)項(xiàng)解讀?第一條根據(jù) 財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知 （財稅 2016 36 號） 及現(xiàn)行增 值稅有關(guān)規(guī)定， 制定本辦法。 【政策解讀】本條是關(guān)于制定辦法的法律依據(jù)的規(guī)定。 辦法作為36 號文件的配套文件，目的是在現(xiàn)行增值稅有關(guān)規(guī)定的總體框架下，將36 號文件的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行細(xì)化，在實(shí)際操作層面上，對36 號文件中確

2、立的基本原則和 制度做出進(jìn)一步的明確和細(xì)化，區(qū)分不同情況，做出便于稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人更好地理解和執(zhí)行的解釋說明，以增強(qiáng)政策文件的可操作性。第二條增值稅一般納稅人（以下稱納稅人） 2016 年 5 月 1 日后取得并在會計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及2016 年 5 月 1 日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)按照本辦法有關(guān)規(guī)定分2 年從銷項(xiàng)稅額中抵扣，第一年抵扣比例為 60% ，第二年抵扣比例為40% 。取得的不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資 入股以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)。納稅人新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)，屬于不動產(chǎn)在建工程。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自行開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，

3、融資租入的不動產(chǎn)，以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構(gòu)筑物，其進(jìn)項(xiàng) 稅額不適用上述分2 年抵扣的規(guī)定。 【政策解讀】本條是為了明確辦法的適用范圍，即對納稅人5 月 1 日后取得的不動產(chǎn)，或發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，什么情況下要分2 年抵扣，什么情況下不需分2 年抵扣。這里的不動 產(chǎn)，是指不能移動或者移動后會引起性質(zhì)、形狀改變的財產(chǎn)，包括建筑物、構(gòu)筑物等。建筑物，包括住宅、商業(yè)營業(yè)用房、 辦公樓等可供居住、工作或者進(jìn)行其他活動的建造物；構(gòu)筑物，包括道路、橋梁、隧道、水壩等建造物?！景咐弧?： 2016 年 6 月 5 日，某增值稅一般納稅人購進(jìn)辦公大樓一座，該大樓用于公司辦公，計(jì)入固定資產(chǎn)，并于次月

4、開始計(jì)提折舊。 6 月 20 日，該納稅人取得該大樓的增值 稅專用發(fā)票并認(rèn)證相符，專用發(fā)票注明的增值稅稅額為1000 萬元。根據(jù)本辦法的相關(guān)規(guī)定， 1000 萬元進(jìn)項(xiàng)稅額中的 60%將在本期（ 2016 年 6 月）抵扣，剩余的40%于取得扣稅 憑證的當(dāng)月起第 13 個月（ 2017 年 6 月）抵扣。（一）納稅人2016 年 6 月對該不動產(chǎn)應(yīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的處理： 1增值稅扣稅憑證按一般性規(guī)定處理： 購買該大樓時取得的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)于 2016 年 7 月申報期申報6月所屬期增值稅時（ 1）與其它項(xiàng)目取得的增值稅專用發(fā)票相同，納稅人購 入不動產(chǎn)取得的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)填入增值稅納稅申報表

5、（一般納稅人適用） 附列資料（二）“認(rèn)證相符的稅控增 值稅專用發(fā)票” 、 “其中：本期認(rèn)證相符且本期申報抵扣” 欄次中。 （ 2）該份增值稅專用發(fā)票還應(yīng)作為當(dāng)期不動產(chǎn)扣稅憑證填入 “本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證” 欄次 （購建是指 購進(jìn)和自建） 。 通過上述兩步：一是能夠保證“一窗式”比對相符，二是先將不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額全額扣減，通過后續(xù)步驟實(shí)現(xiàn)分期抵 扣。 （ 3）將該份增值稅專用發(fā)票計(jì)入不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建 工程抵扣臺賬 ，并記錄初次抵扣時間。 2計(jì)算填報應(yīng)于本期抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：1000萬元X 60% = 600萬元，該 600萬元，應(yīng)于 2016年 7 月申報期申報6 月所屬期 增值稅稅款時，

6、 從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。 （ 1） 將不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額全額1000 萬， 填入 增值稅納 稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（五） “本期不動產(chǎn) 進(jìn)項(xiàng)稅額增加額”欄次，并作為增加項(xiàng)計(jì)入“期末待抵扣不 動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次。 （ 2）計(jì)算的600 萬元填入增值稅納稅申報表 （一般納 稅人適用） 附列資料 （五）“本期可抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額” 欄次，并作為減少項(xiàng)計(jì)入“期末待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次。 （ 3）計(jì)算的600 萬元填入增值稅納稅申報表（一般納 稅人適用） 附列資料（二） “本期不動產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額” 欄次。 （ 4） 本期 增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（二） “本期不動產(chǎn)

7、允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次，所填稅額作為增加項(xiàng)填入“當(dāng)期申報抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)”欄次， 并進(jìn)入主表中“進(jìn)項(xiàng)稅額本月數(shù)”欄次。 3待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額處理：該大樓待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為：1000萬元x 40% = 400萬元2017年 7 月申報 6 月所屬期增值稅時，該400 萬元的進(jìn) 項(xiàng)稅額到了允許抵扣的期限，可從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。 （ 1）該 400 萬元對應(yīng)的增值稅專用發(fā)票在 不動產(chǎn)和不 動產(chǎn)在建工程抵扣臺賬中記錄完成抵扣信息。 （ 2）該400 萬元應(yīng)從當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ”科目。 （ 3）該 400 萬元應(yīng)于 2017年 7 月申報期申報6 月所

8、屬 期增值稅時， 填入 增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（五） “本期可抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次，并作為減少項(xiàng)填入“期末待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次。 （ 4）該400 萬元應(yīng)于 2017 年7 月申報期申報6 月所屬 期增值稅時，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（二） “本期不動產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次，所填稅額作為增加項(xiàng)填入“當(dāng)期申報抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)”欄次， 并進(jìn)入主表“進(jìn)項(xiàng)稅額本月數(shù)”欄次。二、不需進(jìn)行分2 年抵扣的不動產(chǎn)（可一次性全額抵扣）（二）融資租入的不動產(chǎn) （其購置成本已分期支出并分期 抵扣， 如果再對每期取得的租金進(jìn)項(xiàng)分兩年抵扣， 核算會 非常復(fù)雜，因

9、此可一次性全額抵扣）。 （三）施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物、構(gòu)筑物。 （為了保證施工正常進(jìn)行，建筑企業(yè)大多需要在施工現(xiàn)場建設(shè)一些臨時性的簡易設(shè)施，比如工棚、物料庫、現(xiàn)場辦公房等。臨時設(shè)施雖然也屬于不動產(chǎn)的范疇，但存續(xù)時間短，施工結(jié)束后即 要拆除清理，其性質(zhì)與生產(chǎn)過程中的中間投入物更為接近。 因此，現(xiàn)行政策對于施工現(xiàn)場的臨時設(shè)施， 允許一次性抵扣 進(jìn)項(xiàng)稅。 ） 第三條 納稅人 2016 年 5 月 1 日后購進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、 建筑服務(wù)，用于新建不動產(chǎn)，或者用于改建、擴(kuò)建、修繕、 裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值超過50% 的， 其進(jìn)項(xiàng)稅額依照本辦法有關(guān)規(guī)定分2 年從銷項(xiàng)稅額中抵扣。不動產(chǎn)原值,是指取得不

10、動產(chǎn)時的購置原價或作價。上述分2 年從銷項(xiàng)稅額中抵扣的購進(jìn)貨物，是指構(gòu)成不動產(chǎn)實(shí)體的材料和設(shè)備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、 煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、 電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。 【政策解讀】 “在建工程”這個會計(jì)科目，主要用來歸集和核算企業(yè)建設(shè)、改造不動產(chǎn)的價值，需要通過這個科目核算的項(xiàng)目很 多，包括人工、材料、機(jī)械費(fèi)用等。在辦法制定過程中， 我們本著有利于納稅人核算方便的原則，對分2 年抵扣的不 動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目范圍，主要限定在了構(gòu)成不動產(chǎn)實(shí)體的貨 物、以及與不動產(chǎn)聯(lián)系直接的設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)。 （一）構(gòu)成不動產(chǎn)實(shí)體的購進(jìn)貨物。除建筑裝飾材料， 還包括

11、給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消 防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施。 之所以列舉這些項(xiàng)目，也是為了與增值稅轉(zhuǎn)型改革時發(fā)布的財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題的 通知 （財稅 2009 113 號）的呼應(yīng)，使前后兩個文件的口 徑統(tǒng)一起來。 113 號文件中明確，建筑物或構(gòu)筑物上的給排 水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施，都作為以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，無論在會計(jì) 處理上是否單獨(dú)記賬與核算，均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的 組成部分，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得在銷項(xiàng)稅額中抵扣?，F(xiàn)在同樣將其視為

12、建筑物或者構(gòu)筑物實(shí)體的組成部分，明確規(guī)定，構(gòu)成 不動產(chǎn)實(shí)體的這類貨物現(xiàn)在可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額了，但要和建 筑材料等一樣，分 2 年抵。 （二）設(shè)計(jì)服務(wù)（三）建筑服務(wù)這兩類服務(wù)都可視為與不動產(chǎn)項(xiàng)目直接相關(guān)的服務(wù)。 【案例二】某納稅人為增值稅一般納稅人，其購進(jìn)材料直接耗用于不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目，按照如下情況分別處理： （一）該不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目屬于新建不動產(chǎn)根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，該項(xiàng)購進(jìn)材料進(jìn)項(xiàng)稅額中的 60%于當(dāng)期抵扣， 剩余 40%于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第 13 個 月抵扣。具體處理方法參照案例一。（二）該不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目屬于改建、擴(kuò)建、修繕、 裝飾不動產(chǎn)，按照如下情況分別處理： 1如果購進(jìn)的該部分

13、材料成本未計(jì)入不動產(chǎn)原值（不 動產(chǎn)原值,是指取得不動產(chǎn)時的購置原價或作價） ，則該項(xiàng)購進(jìn)材料進(jìn)項(xiàng)稅額可于當(dāng)期全部抵扣。 2如果購進(jìn)的該部分材料成本計(jì)入不動產(chǎn)原值，那么 仍應(yīng)區(qū)分兩種情況（ 1）購進(jìn)該部分材料成本未達(dá)到不動產(chǎn)原值50% ，則該項(xiàng)購進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅額可于當(dāng)期全部抵扣。（ 2） 購進(jìn)該部分材料成本達(dá)到或超過不動產(chǎn)原值50% ，根據(jù) 辦法 的相關(guān)規(guī)定， 該項(xiàng)購進(jìn)材料進(jìn)項(xiàng)稅額中的 60%于當(dāng)期抵扣，剩余的 40%于取得扣稅憑證的第 13 個月抵扣。 具體處理方法參照案例一。納稅人購進(jìn)其他服務(wù)，如設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)等，直接 耗用于自建不動產(chǎn)的，應(yīng)按照上述購進(jìn)材料直接用于自建不 動產(chǎn)的情況，分

14、別處理。第四條 納稅人按照本辦法規(guī)定從銷項(xiàng)稅額中抵扣進(jìn)項(xiàng) 稅額，應(yīng)取得2016 年 5 月 1 日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。上述進(jìn)項(xiàng)稅額中， 60% 的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從 銷項(xiàng)稅額中抵扣；40% 的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于取得扣 稅憑證的當(dāng)月起第 13 個月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 【政策解讀】 對納稅人 2016 年 5 月 1 日以后取得不動產(chǎn)， 2016年 5 月 1 日以后發(fā)生的用于不動產(chǎn)在建工程的購進(jìn)項(xiàng)目（貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)） ，按照如下方法處理： 1進(jìn)項(xiàng)稅額60% 的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期，記入 “應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ”科目，當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 2

15、 進(jìn)項(xiàng)稅額 40% 的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額， 記入 “應(yīng) 交稅金待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額” 科目， 暫時掛賬， 于取得扣稅憑 證的當(dāng)月起第 13 個月， 將其轉(zhuǎn)入 “應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅 （進(jìn)項(xiàng)稅額） ”科目，并從銷項(xiàng)稅額中抵扣。需要特別說明的是，納稅人抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的前提，是要求納稅人憑2016年 5 月 1 日以后開具的合法有效 的增值稅扣稅憑證，也就是說，允許抵扣的前提是具備合法 有效的抵扣憑證，作為抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的依據(jù)。第五條 購進(jìn)時已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)，轉(zhuǎn) 用于不動產(chǎn)在建工程的，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的 40%部分，應(yīng) 于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，計(jì)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并 于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第

16、 13 個月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 【政策解讀】納稅人購進(jìn)的貨物和服務(wù)，當(dāng)期沒有直接用于在建工程（例如計(jì)入原材料、工程物資等科目） ，在 2016 年 5 月 1 日之后又用于不動產(chǎn)在建工程，按照如下方法處理： 1購進(jìn)時允許全額抵扣。 2轉(zhuǎn)用于允許抵扣的不動產(chǎn)項(xiàng)目時，其已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的 40%部分，應(yīng)于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中轉(zhuǎn)出，計(jì)入“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，并于轉(zhuǎn)用的當(dāng)月起第 13 個月從銷項(xiàng) 稅額中抵扣。需要特別說明的是，納稅人抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額的前提， 是要求納稅人憑合法有效的增值稅扣稅憑證， 也就是說，允許抵扣的前提是具備合法有效的抵扣憑證。 【案例三】 ：新建不動產(chǎn)過程中領(lǐng)用前期購入并已全

17、額抵 扣進(jìn)項(xiàng)稅額的材料 2016 年 9 月 10 日， 納稅人購入一批外墻瓷磚， 取得增值稅專用發(fā)票并認(rèn)證相符，專用發(fā)票注明的增值稅稅額為30 萬元；因納稅人購進(jìn)該批瓷磚時未決定是否用于不動產(chǎn)（可 能用于銷售） ，因此在購進(jìn)的當(dāng)期全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。11 月 20 日， 納稅人將該批瓷磚耗用于新建的綜合辦公大樓在建工 程。根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定，該30 萬元進(jìn)項(xiàng)稅額在購進(jìn)的當(dāng)期可全額抵扣，在后期用于不動產(chǎn)在建工程時，該 30 萬元進(jìn)項(xiàng)稅額中的40%應(yīng)于改變用途的當(dāng)期，做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn) 出處理，計(jì)入“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，并于領(lǐng)用當(dāng)月起第 13 個月， 再重新計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。 （一）該批瓷磚購進(jìn)時

18、進(jìn)項(xiàng)稅額處理按照購進(jìn)普通材料的處理方式，于購進(jìn)的當(dāng)月直接全額抵扣。 （二） 2016 年 11 月該不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額處理： 1計(jì)算填報本期應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額：30萬元X 40%= 12萬元該筆12萬元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)于 2016 年 12 月申報期申報11 月所屬期增值稅時做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（二） “其 他應(yīng)作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的情形”欄次。 2填報待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額處理： （ 1）該 12 萬元應(yīng)計(jì)入當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額” 科目核算。（ 2）該12 萬元應(yīng)于 2016 年 12 月申報 11 月屬期增值稅 時轉(zhuǎn)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額， 填入 增值稅納

19、稅申報表 （一般納 稅人適用） 附列資料 （五） “本期轉(zhuǎn)入的待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng) 稅額” 欄次。（三）待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額到期處理： 2017 年 12 月申報期申報 2017 年 11 月所屬期增值稅時， 該 12 萬元到抵扣期， 可以從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。 1該 12 萬元應(yīng)從當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ” 科目核算。 2 該 12 萬元應(yīng)于 2017 年 12 月申報期申報2017 年 11 月屬期增值稅時，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（五） “本期可抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次， 并作為減少項(xiàng)填入“期末待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額” 欄次。

20、3 該 12 萬元應(yīng)于 2017 年 12月申報期申報2017 年 11 月屬期增值稅時，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（二） “本期不動產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次， 所填稅額作為增加項(xiàng)填入“當(dāng)期申報抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)”欄 次，并進(jìn)入主表“進(jìn)項(xiàng)稅額本月數(shù)”欄次。 【案例四】 ：改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動產(chǎn)過程中領(lǐng)用前期購入并已全額抵扣的材料。 納稅人前期購進(jìn)并已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的材料， 用于改建、 擴(kuò)建、修繕、裝飾的不動產(chǎn)在建工程中，應(yīng)按照是否計(jì)入不動產(chǎn)原值，計(jì)入原值時是否達(dá)到或超過原值50% 的各種情況判定是否需要進(jìn)行分期抵扣。如果需要進(jìn)行分期抵扣 的，具體處理方法參照案例三。

21、第六條納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工 程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，允許于銷售的當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 【政策解讀】納稅人銷售不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程，尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，允許于再銷售的當(dāng)期抵扣。 （因?yàn)榧{稅人的資產(chǎn)帳上以及沒有這個不動產(chǎn)了，與之相關(guān)的事項(xiàng)應(yīng)全部結(jié)清） 。 【案例五】 ：不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程銷售納稅人將直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)，自建不動產(chǎn)，以及未完工的不動產(chǎn)在建工程，對外轉(zhuǎn)讓（包括視同銷售）時，如果該不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目，還存在對應(yīng)的未到抵扣期的待抵 扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)在對外轉(zhuǎn)讓當(dāng)期，申報抵扣該不動產(chǎn)或者不

22、 動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目對應(yīng)的未到抵扣期的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。第七條已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生非正常損失， 或者改變用途，專用于簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個人消費(fèi)的，按照下列公式計(jì)算不得抵 扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=（已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額+待抵扣進(jìn)項(xiàng) 稅額）X不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率=（不動產(chǎn)凈值+不動產(chǎn)原值）X 100%不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小于或等于該不動產(chǎn)已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng) 稅額從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額大于該不動產(chǎn)已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的， 應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，并從該不動產(chǎn)待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅

23、額中扣減不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的差額?！菊呓庾x】已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生非正常損失，或者改變用途，專門用作簡易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值 稅項(xiàng)目、 集體福利或者個人消費(fèi)了，這種情況下，要將相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額做轉(zhuǎn)出處理，具體是按照不動產(chǎn)凈值率，計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。不動產(chǎn)凈值率=（不動產(chǎn)凈值一不動產(chǎn)原值）X 100%不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=（已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）X不動產(chǎn)凈值率1.不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小于或等于該不動產(chǎn)已抵扣進(jìn) 項(xiàng)稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減。待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額按原允許抵扣的 屬期納入抵扣。2不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額大于該不動產(chǎn)已抵

24、扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)于該不動產(chǎn)改變用途的當(dāng)期，將已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減，并從該不動產(chǎn)待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減不得抵 扣進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的差額。待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的余額按原允許抵扣的屬期納入抵扣。 【案例六】 2016 年 5 月 1 日，納稅人買了一座樓辦公用， 1000 萬元， 進(jìn)項(xiàng)稅額 110 萬元，正常情況下， 應(yīng)在 5 月當(dāng)月抵扣 66 萬元， 2017 年 5 月（第13 個月）再抵扣剩余的 44 萬元。可是在2017 年 4 月，納稅人就將辦公樓改造成員工 食堂，用于集體福利了。如果 2017 年 4 月該不動產(chǎn)的凈值為 800 萬元，不動產(chǎn)凈值率就是 80% ，不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)

25、稅額為 88 萬元，大于已 抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額66 萬元，按照政策規(guī)定，這時應(yīng)將已抵扣的66 萬元進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出， 并在待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的差額88-66=22 萬元。 余額 22（44-22）萬元在 2017 年 5 月允許抵扣。 如果 2017 年 4 月該不動產(chǎn)的凈值為 500 萬元，不動產(chǎn) 凈值率就是50% ，不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額為 55 萬元，小于已 抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額66萬元，按照政策規(guī)定，這時將已抵扣的 66 萬元進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 55 萬元即可。剩余的 44 萬元仍在 2017 年 5 月允許抵扣。 【案例七】原來允許抵扣的不動產(chǎn)轉(zhuǎn)變用途，專用于不得抵扣項(xiàng)目

26、2016 年 6 月 5 日，納稅人購入一座廠房，取得增值稅專用發(fā)票并認(rèn)證通過，專用發(fā)票上注明的金額為10000 萬元，增值稅額1100 萬元。該廠房既用于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，又用 于增值稅免稅項(xiàng)目。該納稅人按照固定資產(chǎn)管理該辦公樓， 假定分 10 年計(jì)提折舊，無殘值。根據(jù)辦法 的相關(guān)規(guī)定， 1100 萬元的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額中的 60%應(yīng)于取得的當(dāng)期抵扣，剩余的 40% ，應(yīng)于取得扣稅 憑證的當(dāng)月起第 13 個月抵扣。該納稅人第一次允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1100 X 60% = 660萬元該納稅人第二次允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1100X40% = 440萬元該納稅人 2016年7月申報期中報 6 月屬期增

27、值稅時， 具體處理方法參照案例一。如果納稅人此后將該廠房改變用途，專用于增值稅免稅項(xiàng)目，則需按照如下情況分別處理： （ 一） 2016 年 10 月改變用途1 計(jì)算不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率=10000 萬元10000萬元一 （10X12） X4+ 10000 萬元= 96.67%2.計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1100萬元X 96.67% =1063.33 萬元3不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額處理該廠房60% 的進(jìn)項(xiàng)稅額 660 萬元已經(jīng)于2016 年 7 月申報期申報6 月屬期增值稅時申報抵扣； 剩余 440 萬元因未到抵扣期， 仍屬于待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。 2016 年 10 月改變用途時，對

28、不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額作如 下處理： （ 1）不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額比較1063.33萬元 660萬元（2）根據(jù)比較結(jié)果進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 因?yàn)橛?jì)算的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額大于該不動產(chǎn)前期已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，納稅人應(yīng)在當(dāng)期按照前期已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn) 行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)由處理。 660萬元應(yīng)于2016 年 11 月申報期申報10 月屬期增值稅時做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)由；該660萬元應(yīng)計(jì)入改變用途當(dāng)期“應(yīng)交稅金一應(yīng)交增 值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)由）”科目核算。剩余不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額差額處理 差額=不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額-已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=1063.33萬元660萬元=403.33萬元該 403.33萬元應(yīng)于轉(zhuǎn)變用途當(dāng)期從待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅

29、額中 扣減，填萬增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列 資料（五） “本期轉(zhuǎn)出的待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次，并 作為減少項(xiàng)填萬“期末待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額”欄次。剩余待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額差額=440萬元403.33萬元= 36.67 萬元該 403.33 萬元應(yīng)在改變用途當(dāng)期從 “應(yīng)交稅金待抵 扣進(jìn)項(xiàng)稅額” 科目轉(zhuǎn)入對應(yīng)科目核算， 無需填入 增值稅納 稅申報表 （一般納稅人適用） 附列資料 （二） 。 4 待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額到期處理： 具體處理方法參照案例一中第（二）條“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額到期處理” 。 （二） 2017 年 10 月改變用途1.計(jì)算不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率=10000 萬元

30、10000 萬元+ （ 10X 12） x 16+ 10000 萬元=86.67%2.計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1100萬元X 86.67% =953.33萬元3 .不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額處理該廠房60%的進(jìn)項(xiàng)稅額660 萬元已經(jīng)于2016 年 7 月申報期申報6 月屬期增值稅時申報抵扣；該廠房40% 的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額440 萬元已經(jīng)于2017 年 8 月申報期申報7月屬期增值稅時申報抵扣。則已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額總額= 660萬元+ 440萬元=1100萬元2017年10月改變用途時，對不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額作如下處理： （ 1）不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額與已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額比較953.33萬元V 11

31、00萬元（2）根據(jù)比較結(jié)果進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出 因?yàn)橛?jì)算的不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小于該不動產(chǎn)前期已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，納稅人應(yīng)在當(dāng)期按照不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。該953.33 萬元應(yīng)于 2017 年 11 月申報期申報10 月屬期 增值稅時做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出。該953.33 萬元應(yīng)計(jì)入改變用途當(dāng)期“應(yīng)交稅金應(yīng)交增 值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出） ”科目核算。納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)發(fā)生非正常損失的，應(yīng)照上述轉(zhuǎn)變用途專用于不得抵扣項(xiàng)目情況處理。第八條不動產(chǎn)在建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進(jìn)貨物、設(shè) 計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)于當(dāng) 期全部轉(zhuǎn)出；其待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。 【政策解讀】 不動產(chǎn)在

32、建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)全部轉(zhuǎn)出，無論是已 抵扣的，還是待抵扣的。 【案例八】不動產(chǎn)在建工程非正常損失納稅人新建不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目發(fā)生非正常損失的，如果該不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目存在對應(yīng)的未到抵扣期的待抵扣 進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)在發(fā)生非正常損失當(dāng)期，對該不動產(chǎn)在建工程項(xiàng)目對應(yīng)的未到抵扣期的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額全部扣減。具體處理方法參照案例七中第（一）條第 3 項(xiàng)第（2）點(diǎn)扣減待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的第、步處理。第九條按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生用 途改變，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的，按照下列公式在改 變用途的次月計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=增值稅扣稅憑證

33、注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng) 稅額X不動產(chǎn)凈值率依照本條規(guī)定計(jì)算的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)取得2016 年 5 月 1 日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。 按照本條規(guī)定計(jì)算的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額， 60% 的部分于改 變用途的次月從銷項(xiàng)稅額中抵扣， 40% 的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng) 稅額，于改變用途的次月起第 13 個月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。 【政策解讀】 按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)， 2016 年 5 月1 日以后發(fā)生用途改變，重新用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的， 按照如下方法處理（這種情形的處理方式，與 36 號文附件 2 的相關(guān)規(guī)定有所差異，因此要特別注意） ：可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=增值稅扣稅憑證注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額X不動

34、產(chǎn)凈值率（這樣操作能夠保證不屬于抵扣范圍， 或不符合抵扣憑證管理規(guī)定的稅額不進(jìn)入抵扣鏈條）。不動產(chǎn)凈值率=（不動產(chǎn)凈值+不動產(chǎn)原值）X 100%計(jì)算的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額， 60% 的部分于改變用途的次月從銷項(xiàng)稅額中抵扣， 40%的部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于改變 用途的次月起第 13 個月從銷項(xiàng)稅額中抵扣。某一不動產(chǎn)的用途發(fā)生改變，從用于“不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”的項(xiàng)目，轉(zhuǎn)用于“允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目” ，相應(yīng)的部分進(jìn)項(xiàng)稅額可允許抵扣。但允許抵扣的前提是， 要求納稅人憑 2016 年 5 月 1 日以后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證， 也就是說，允許抵扣的前提是具備合法有效的抵扣憑證，作為抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的依據(jù)。

35、 【案例九】原來不允許抵扣的不動產(chǎn)轉(zhuǎn)變用途，用于允 許抵扣項(xiàng)目 2016 年 6 月 5 日， 納稅人購進(jìn)辦公樓一座共計(jì) 2220 萬元（含稅） 。 該大樓專用于進(jìn)行技術(shù)開發(fā)使用， 取得的收入均為免稅收入， 計(jì)入固定資產(chǎn)， 并于次月開始計(jì)提折舊， 假 定分 10 年計(jì)提，無殘值。 6 月 20 日，該納稅人取得該大樓如下 3 份發(fā)票： 增值稅專用發(fā)票一份并認(rèn)證相符，專用發(fā)票注明的金額為 1000 萬元，稅額110 萬元； 增值稅專用發(fā)票一份一直未認(rèn)證， 專用發(fā)票注明的金額為 600 萬元， 稅額 66 萬元；增值稅普通發(fā)票一份，普通發(fā)票注明的金額為400 萬元，稅額44 萬元。根據(jù)辦法相關(guān)規(guī)定

36、，該大樓當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣， 計(jì)入對應(yīng)科目核算。 2017 年 6月，納稅人將該大樓改變用途，用于允許抵扣項(xiàng)目，則需按照不動產(chǎn)凈值計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額后分期抵扣。 （一）可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額處理1.計(jì)算不動產(chǎn)凈值率不動產(chǎn)凈值率=2220 萬元 2220 萬元+ （ 10X12） X 12+ 2220 萬元=90%2 .計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額納稅人購進(jìn)該大樓是共計(jì)取得三份增值稅發(fā)票，其中兩份增值稅專用發(fā)票屬于增值稅扣稅憑證，但其中一份增值稅 專用發(fā)票在用途改變前仍未認(rèn)證相符，屬于不得抵扣的增值稅扣稅憑證。因此，根據(jù)不動產(chǎn)分期抵扣管理暫行辦法，該大樓允許抵扣的增值稅扣稅憑證注明稅額為110萬元?？傻挚圻M(jìn)項(xiàng)稅

37、額=增值稅扣稅憑證注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額x不動產(chǎn)凈值率=110萬元x90% = 99萬元3.可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額處理根據(jù)辦法的相關(guān)規(guī)定， 該 99 萬進(jìn)項(xiàng)稅額中的 60% 于改變用途的次月抵扣，剩余的 40%于改變用途的次月起， 第 13 個月抵扣。 （ 1）計(jì)算填報 2017 年 7 月應(yīng)抵扣、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額： 該大樓本期應(yīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為： 99萬元X 60% = 59.4萬元該59.4萬元應(yīng)于 2017 年 8 月申報期申報7 月所屬期增 值稅時從銷項(xiàng)稅額中抵扣； 應(yīng)計(jì)入當(dāng)期 “應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅 （進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目核算。將不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額全額99萬元，填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資

38、料（二）第 4 欄“其他扣稅憑證” 、第 8 欄“其中：其他” 。將不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額全額99 萬元，作為當(dāng)期不動產(chǎn)扣稅憑證填入第 9 欄“本期用于購建不動產(chǎn)的扣稅憑證” （購 建是指購進(jìn)和自建）。通過上述兩步一是能夠保證“一窗式”比對相符，二是先將不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額全額扣減，通過以下后續(xù)步驟實(shí)現(xiàn)分期 抵扣。 將不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額全額99 萬元， 填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（五）第 2 欄“本期不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額增加額” ，并作為增加項(xiàng)計(jì)入第 5 欄“期末 待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額” 。計(jì)算的 59.4 萬元填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（五）第 3 欄“本期可抵扣不動產(chǎn)進(jìn)

39、項(xiàng)稅額” ，并作為減少項(xiàng)計(jì)入第 5 欄“期末待抵扣不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng) 稅額” 。計(jì)算的59.4 萬元填入增值稅納稅申報表（一般納稅人適用） 附列資料（二）第 10 欄“本期不動產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額” 。本期增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）附列資料（二）第 10 欄“本期不動產(chǎn)允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”所填稅額，作為增加項(xiàng)填入第 12 欄“當(dāng)期申報抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額合計(jì)” ，并進(jìn)入主表第 12 欄“進(jìn)項(xiàng)稅額本月數(shù)” 。 該大樓待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為：99萬元X 40%= 39.6萬元該39.6萬元應(yīng)計(jì)入當(dāng)期“應(yīng)交稅金待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額” 科目核算。 （二）待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額到期處理： 2018 年 8 月申報期申報7 月所屬期增值稅時，該39.6萬元到抵扣期，應(yīng)從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中抵扣。具體處理方法參 照案例一中第（二）條“待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額到期處理”。納稅人自建不動產(chǎn)，用于不得抵扣項(xiàng)目的，原來不允許抵扣且未抵扣的所耗用的購進(jìn)貨物、