2019年會計準(zhǔn)則變化解讀報告

1、2019會計準(zhǔn)則最新變化解讀報告會計準(zhǔn)則最新變化解讀報告12019會計準(zhǔn)則最新變化解讀報告刖百2017年3月31日，財政部修訂發(fā)布了企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認和計量、企業(yè)會計準(zhǔn)則第23號金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移和企業(yè)會計準(zhǔn)則第24號套期會計等三項金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則。作為全球財經(jīng)教育領(lǐng)導(dǎo)者，高頓預(yù)計，財政部將相繼對收入準(zhǔn)則、政府補助準(zhǔn)則等進行重大修訂。結(jié)合目前情況，企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入（修訂）（征求意見稿）、企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號政府補助（修訂）（征求意見稿）均已出臺多時，鑒于收入準(zhǔn)則也將對絕大多數(shù)企業(yè)產(chǎn)生深遠影響，高頓研究院基于對金融工具準(zhǔn)則的深入研究，結(jié)合對收入、政府補助、持有待售非流動資產(chǎn)等

2、準(zhǔn)則的征求意見稿的理解，權(quán)威發(fā)布2017會計準(zhǔn)則最新變化解讀報告！報告匯總解讀最新金融工具會計準(zhǔn)則、收入準(zhǔn)則征求意見稿、政府補助準(zhǔn)則修訂意見稿、持有待售非流動資產(chǎn)修訂意見稿，結(jié)合案例研究分析四大類準(zhǔn)則變化點及在企業(yè)實際操作中的應(yīng)用。（注意：收入、政府補助、持有待售非流動資產(chǎn)準(zhǔn)則內(nèi)容，具體應(yīng)以最終文件為準(zhǔn)。）36目錄第一部分最新金融工具會計準(zhǔn)則解讀1.1修訂背景41.2修訂的主要內(nèi)容41.3金融資產(chǎn)分類原則61.3.1金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)1.3.2金融資產(chǎn)的“三分類”1.3.3金融資產(chǎn)分類示例1.4金融負債的最新變化111.5嵌入衍生工具的簡化處理111.6金融工具減值一以“預(yù)期損失模型”替代“已發(fā)

3、生損失模型”121.7金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移一金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移判斷原則及會計處理進一步明確181.8套期會計一與企業(yè)風(fēng)險管理活動聯(lián)系更緊密191.9新準(zhǔn)則執(zhí)行時間21第二部分收入準(zhǔn)則征求意見稿解讀2.1修訂背景222.2修訂的主要內(nèi)容232.3適用范圍232.4收入確認“新模型”242.4.1識別與客戶訂立的合同2.4.3確定交易價格2.4.4將交易價格分攤至單獨的履約義務(wù)292.4.5在主體履行履約義務(wù)時確認收入302.5細化特殊交易的會計處理312.6預(yù)計實施時間312.7預(yù)計對不同行業(yè)產(chǎn)生的影響31第三部分政府補助準(zhǔn)則修訂意見稿解讀3.1準(zhǔn)則修訂的背景323.2準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容32第四部分持有待售非

4、流動資產(chǎn)準(zhǔn)則修訂意見稿解讀344.1準(zhǔn)則修訂的背景344.2準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容34第一部分最新金融工具會計準(zhǔn)則解讀.1修訂背景為切實解決企業(yè)金融工具相關(guān)會計實務(wù)問題隨著我國多層次資本市場的建設(shè)、金融創(chuàng)新的發(fā)展和對外開放的深化，有關(guān)金融工具會計出現(xiàn)了一些新情況和新問題：金融工具分類和計量過于復(fù)雜且主觀性強；金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的會計處理過于原則；金融資產(chǎn)證券化會計實務(wù)指導(dǎo)不夠;套期會計與企業(yè)風(fēng)險管理實務(wù)脫節(jié)。與國際會計準(zhǔn)則趨同的要求2008年爆發(fā)的金融危機將金融工具會計準(zhǔn)則推向風(fēng)口浪尖。后金融危機時期，國際會計準(zhǔn)則理事會頒布的國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號一金融工具和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會發(fā)布的金融工具一信用損

5、失均對金融工具準(zhǔn)則進行了重大變革。按照中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖（財會201010號）的要求，中國借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號金融工具并結(jié)合中國實際情況和需要，修訂了金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則。1.2修訂的主要內(nèi)容金融資產(chǎn)的分類原則- 金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)：基于業(yè)務(wù)模式和合同現(xiàn)金流量特征- 金融資產(chǎn)“三分類”- 金融資產(chǎn)分類示例金融負債的最新變化嵌入式衍生品的“簡化”處理- 主合同為金融資產(chǎn)的會計處理- 主合同為非金融資產(chǎn)的會計處理金融工具減值由“預(yù)期損失模型”替代“已發(fā)生損失模型”預(yù)期損失模型的核心：“三階段”的會計處理方法金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移- 對企業(yè)判斷是否保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制

6、提供了更多指引- 明確資產(chǎn)證券化等特殊業(yè)務(wù)終止確認的判斷標(biāo)準(zhǔn)- 增加了繼續(xù)涉入情況下相關(guān)負債的計量- 明確了不滿足終止確認條件情況下轉(zhuǎn)入方的會計處理套期會計拓寬套期工具和被套期項目范圍改進套期有效性評估：從“定量”到“定性”引入套期關(guān)系“再平衡”機制增加套期會計中期權(quán)時間價值的會計處理方法增加套期會計中信用風(fēng)險敞口的公允價值選擇權(quán)1.3金融資產(chǎn)類原則1 .3.1金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)新分類標(biāo)準(zhǔn)- 標(biāo)準(zhǔn)之一：企業(yè)管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式- 標(biāo)準(zhǔn)之二：收取合同現(xiàn)金流量的特征1.3.2金融資產(chǎn)的“三分類”什么是企業(yè)管理金融資產(chǎn)的“業(yè)務(wù)模式”？業(yè)務(wù)模式是指企業(yè)如何管理其金融資產(chǎn)以產(chǎn)生現(xiàn)金流量。業(yè)務(wù)模式共有三種

7、：收取合同現(xiàn)金流、出售金融資產(chǎn)、兩者兼有。瀉高頓觀點一業(yè)務(wù)模式企業(yè)應(yīng)根據(jù)其整體如何管理金融資產(chǎn)以達成業(yè)務(wù)目標(biāo)而非管理層對個別金融工具的意圖來評估其業(yè)務(wù)模式，因此并非是在單個的金融工具基礎(chǔ)之上，而應(yīng)該是在更高的層次上進行評估（如業(yè)務(wù)單位層面）主體管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是客觀事實，而不僅僅是一項認定，通?？梢詮闹黧w為實現(xiàn)業(yè)務(wù)模式的目標(biāo)而開展的活動中觀察出來。單個主體管理其金融工具的業(yè)務(wù)模式可能不止一種。例如，一家主體可能分別擁有兩組投資，管理其中一組投資的目的是收取合同現(xiàn)金流，管理另外一組投資的目的是出售以實現(xiàn)公允價值變動。對于非金融企業(yè)而言，由于其金融資產(chǎn)可能僅限于應(yīng)收款項及銀行存款，業(yè)務(wù)呼出1

8、啾m熱蟀慚梆捻慚尹是對于銀行、證券、保險公司將需要投入更大量的工作以了解業(yè)務(wù)模式并考慮導(dǎo)致金融資產(chǎn)出售的動機。什么是金融資產(chǎn)“合同現(xiàn)金流量特征”？金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征，是指金融合同約定的、反映相關(guān)金融資產(chǎn)經(jīng)濟特征的現(xiàn)金流屬性。合同現(xiàn)金流量特征應(yīng)當(dāng)與基本借貸安排相一致，即相關(guān)金融資產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的合同現(xiàn)金流量僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。志高頓觀點一合同現(xiàn)金流量管理層必須使用金融資產(chǎn)的計價貨幣來評估”合同現(xiàn)金流是否僅僅是對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付如果滿足“合同現(xiàn)金流僅僅是對本金和未償還本金的利息的支付”，則屬于基本的貸款安排；如果合同特征導(dǎo)致合同現(xiàn)金流面臨

9、的風(fēng)險或波動敞口與基本的貸款無關(guān)，則其產(chǎn)生的現(xiàn)金流并非僅是對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。例如可轉(zhuǎn)換債券。案例分析：合同現(xiàn)金流分析【情景】工具G是一項永續(xù)債，發(fā)行人可以在任何時間贖回債券，并向持有人支付面值加累計應(yīng)付利息。這項工具按市場利率支付，遞延利息不再復(fù)利計息。判斷此項永續(xù)債是否僅是對本金和未償還本金的利息的支付？【答案】此項永續(xù)債不是“僅對本金和未償還本金的利息的支付”【分析】工具G是永續(xù)的事實本身并不意味著合同現(xiàn)金流不是對本金及未償還本金的利息的支付。實際上，永續(xù)債具有連續(xù)（多項）的展期權(quán)。如果支付利息是強制要求且必須永續(xù)支付，則合同現(xiàn)金流滿足僅僅是對本金和利息的支付條件

10、。但是在本案例中，發(fā)行人可能被要求遞延支付利息，并且遞延的金額不再復(fù)利計息，導(dǎo)致利息金額不是未償還本金的貨幣時間價值的對價。如果遞延的金額復(fù)利計算，合同現(xiàn)金流是對本金及未償還本金的利息的支付。什么情況下確認為“以攤余成本計量的金融資產(chǎn)”？- 企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)- 該金融資產(chǎn)的合同條款約定，在特定的日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付君高頓觀點一攤余成本計量企業(yè)業(yè)務(wù)模式的目標(biāo)如果僅是持有金融資產(chǎn)以收取合同現(xiàn)金流量，則符合攤余成本計量。如果金融資產(chǎn)的出售是在接近金融資產(chǎn)期限時進行且出售所得的收入約等于擬收取的剩余合同現(xiàn)金流量，則該出售

11、可被視為符合收取合同現(xiàn)金流量目標(biāo)。什么情況下確認“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”？- 企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是既以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)又以出售該金融資產(chǎn)為目標(biāo)- 該金融資產(chǎn)的合同條款約定，在特定的日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量僅為對本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付案例分析：以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)!【情景】高吉公司預(yù)計五年內(nèi)將有資本性支出。為了籌集資金，高吉公司;將多余的現(xiàn)金投資于短期和長期金融資產(chǎn)。其中，很多金融資產(chǎn)的合同期;限超過Z公司的預(yù)計投資期。高吉公司打算持有這些金融資產(chǎn)，但當(dāng)有機；會時也會出售轉(zhuǎn)而投資回報更高的資產(chǎn)。判斷該類金融資產(chǎn)的

12、類別？：【分析】該投資組合經(jīng)理的報酬基于資產(chǎn)組合的整體投資回報。高吉公司I管理金融資產(chǎn)的目標(biāo)是通過既收取合同現(xiàn)金流量又出售金融資產(chǎn)來實現(xiàn)的I,因此被分類為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”什么情況下確認為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)？-如果一項或一組金融資產(chǎn)不屬于“為收取合同現(xiàn)金流而持有”或“為收取和出售現(xiàn)金流而持有”的業(yè)務(wù)模式，則用當(dāng)按照以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。案例分析：以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)【情景】某企業(yè)發(fā)起貸款，并打算一段時間后將其出售給證券化主體。出售時，貸款繼續(xù)確認在合并財務(wù)報表中，但在發(fā)起方的單獨財務(wù)報

13、表中終止確認。發(fā)起方金融資產(chǎn)該計入哪個類別？【分析】在合并報表中，假設(shè)該證券化主體被合并，因為沒有終止確認（即從會計角度不視為已售），貸款可能是為收取合同現(xiàn)金流而管理的一個組合的一部分。但是在發(fā)起方的單獨財務(wù)報表中，如果這些貸款被終止確認，則其不得被視為是以收取合同現(xiàn)金流或以收取合同現(xiàn)金流及出售兼有為目的而持有的組合的一部分。因此，貸款應(yīng)當(dāng)在單獨財務(wù)報表中被分類為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。新的金融資產(chǎn)確認標(biāo)準(zhǔn)對企業(yè)的影響以業(yè)務(wù)模式和合同現(xiàn)金流量特征作為金融資產(chǎn)分類標(biāo)準(zhǔn)能在一定程度上避免主觀意圖對分類的影響，使金融資產(chǎn)分類更客觀。同時，將現(xiàn)行金融資產(chǎn)的四分類模式轉(zhuǎn)變?yōu)槿诸惸?/p>

14、式，分類標(biāo)準(zhǔn)更加簡化，降低了金融工具會計處理的復(fù)雜性，有利于提高信息使用者對會計準(zhǔn)則的理解和把握。1.3.3金融資產(chǎn)分類示新金融工具準(zhǔn)則更偏向“原則導(dǎo)向”。運用業(yè)務(wù)模式的方法以及“僅為本金及利息的支付”標(biāo)準(zhǔn)需要主體進行高度的職業(yè)判斷，以確保將金融資產(chǎn)分類到適當(dāng)?shù)念悇e。高頓觀點一兩個分類標(biāo)準(zhǔn)的順序疑問：金融資產(chǎn)分的類有兩個標(biāo)準(zhǔn)，這兩個標(biāo)準(zhǔn)的優(yōu)先順序是怎么樣的？解答:高頓認為先進行業(yè)務(wù)模式評估會更有效，因為這通常會在投資組合的層面進行。然而，運用業(yè)務(wù)模式和“僅為本金及利息的支付”標(biāo)準(zhǔn)的順序并不影響分類的結(jié)論。1 .4金融負債的最新變化金融負債的分類-以攤余成本計量的金融負債-以公允價值計量且變動計

15、入當(dāng)期損益的金融負債金融負債計量變化：當(dāng)主體自身信用風(fēng)險變動時，以公允價值計量的金融負債公允價值變動應(yīng)計入其他綜合收益而不是損益。圜高頓觀點一由于信用風(fēng)險導(dǎo)致的公允價值變動計入其他綜合收益主體可選用公允價值選擇權(quán)進行會計計量，當(dāng)自身的信用狀況發(fā)生變化時計入當(dāng)期損益，這種處理方法有悖于常理而且容易以此方法操縱利潤。因此，新的金融準(zhǔn)則要求：由自身信用風(fēng)險變動引起的公允價值變動計入其他綜合收益而不是損益。1 .5嵌入衍生工具的簡化處理什么是嵌入衍生工具？嵌入衍生工具，是指嵌入到非衍生工具（即主合同）中的衍生工具。嵌入衍生工具與主合同構(gòu)成混合合同。該嵌入衍生工具對混合合同的現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響的方式，應(yīng)當(dāng)

16、與單獨存在的衍生工具類似，且該混合合同的全部或部分現(xiàn)金流量隨特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他變量變動而變動，變量為非金融變量的，該變量不應(yīng)與合同的任何一方存在特定關(guān)系。嵌入衍生工具的簡化處理？- 混合合同主合同屬于非金融資產(chǎn)：應(yīng)當(dāng)按照原規(guī)定處理；- 混合合同主合同為金融資產(chǎn)：應(yīng)將混合合同作為一個整體進行會計處理，不再分拆；混合合同不屬于金融資產(chǎn)的，基本繼續(xù)沿用現(xiàn)行準(zhǔn)則關(guān)于分拆的規(guī)定。1.6金融工具減值一以“預(yù)期損失模型”替代“已發(fā)生損失模型”W高頓觀點一新減值準(zhǔn)則的適用新準(zhǔn)則適用于廣泛的報告主體，并不是針對行業(yè)定制的。非金融機構(gòu)可采用一種簡化

17、的實務(wù)操作?？纱蠓鶞p少執(zhí)行新準(zhǔn)則所需的工作量，但金融領(lǐng)域的報告主體不能采用簡化實務(wù)操作。所有報告主體都應(yīng)當(dāng)對新準(zhǔn)則的影響進行評估。為了滿足新準(zhǔn)則的要求，預(yù)計報告主體不僅需要變更會計政策，還需修改信貸管理系統(tǒng)什么是“預(yù)期信用損失”？預(yù)期信用損失是指以發(fā)生違約的風(fēng)險為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值。信用損失，是指企業(yè)按照原實際利率折現(xiàn)的、根據(jù)合同應(yīng)收的所有合同現(xiàn)金流量與預(yù)期收取的所有現(xiàn)金流量之間的差額，即全部現(xiàn)金短缺的現(xiàn)值?？涓哳D觀點一預(yù)期信用損失的計量2015年1月31日，高吉公司源生一筆2年期貸款，本金為100,票面利率為5%,按年支付。2015年12月31日，高吉公司估計如果借款人發(fā)生拖

18、欠，則預(yù)期未來現(xiàn)金流量如下：日期合同現(xiàn)金流量預(yù)期現(xiàn)金流量差額2016年1月31日5322016年2月15日-2(2)2017年1月31日10570352017年3月31日-20(20)所有的差額（無論是正數(shù)還是負數(shù)）都應(yīng)包括在貸款預(yù)期信用損失的計量中?！邦A(yù)期損失模型”的核心一三階段處理方法-第一階段：對初始確認后信用風(fēng)險無顯著增加或在資產(chǎn)負債表日信用風(fēng)險較低的金融工具，按照未來12個月內(nèi)預(yù)期信用損失確認損失準(zhǔn)備，并根據(jù)資產(chǎn)賬面余額乘以實際利率計算利息收入；-第二階段：對初始確認后信用風(fēng)險顯著增加但尚無客觀減值證據(jù)的金融工具,按照整個存續(xù)期預(yù)期信用損失確認損失準(zhǔn)備，但仍根據(jù)資產(chǎn)賬面余額乘以實際利

19、率計算利息收入；-第三階段：對初始確認后信用風(fēng)險顯著增加且在資產(chǎn)負債表日存在客觀減值證據(jù)的金融資產(chǎn)，按照這個存續(xù)期預(yù)期信用損失，并根據(jù)資產(chǎn)攤余成本乘以經(jīng)信用調(diào)整的實際利率計算利息收入。案例分析：金融資產(chǎn)減值三階段模型某銀行在某地區(qū)有一組房屋貸款組合，在初始確認時對所有的貸款按照12個月預(yù)期信用損失計提減值準(zhǔn)備（第1階段）后續(xù)有信息表明這一地區(qū)某一省市發(fā)生整體經(jīng)濟環(huán)境困難的情況。因此，對這一省市的貸款按照整個存續(xù)期內(nèi)的預(yù)期信用損失計提減值準(zhǔn)備（第2階段），而其他省市的貸款，仍按照12個月預(yù)期信用損失計提減值準(zhǔn)備（包括與初始確認時減值損失的變化）（第1階段）之后發(fā)生了更多的事件，使銀行獲得了更多的

20、信息確定某些貸款發(fā)生違約和逾期，或者發(fā)生借款人重大財務(wù)困難等其他減值跡象。對這些貸款仍按照整個存續(xù)期內(nèi)的預(yù)期信用損失計提減值準(zhǔn)備，但對利息收入轉(zhuǎn)而按照凈額法確認（第3階段）信用風(fēng)險顯著增加-為確定金融工具的拖欠風(fēng)險是否自初始確認后顯著增加，主體應(yīng)將報告日的拖欠風(fēng)險與初始確認時的拖欠風(fēng)險進行比較。主體應(yīng)在每一報告日評估信用風(fēng)險是否顯著增加。-無論企業(yè)采用何種方式評估信用風(fēng)險否顯著增加，通常情況下，如果逾期超過30日，則表明金融工具的信用風(fēng)險顯著增加。案例分析：信用風(fēng)險顯著增加A銀行的內(nèi)部信用風(fēng)險評級系統(tǒng)采用1到10分對信用風(fēng)險進行評級，1分表示信用風(fēng)險最低，10分表示信用風(fēng)險最高。A銀行認為如果

21、評級增長兩分即表示信用風(fēng)險已顯著增加，同時認為3分及以下表示“低信用風(fēng)險”。在報告日，A銀行有如下兩筆借給X公司尚未償還的貸款。初始確認時的評級tft告日的評級貸款A(yù)25貸款B45W銀行對貸款的信用風(fēng)險是否已顯著增加進行評估并得出以下結(jié)論。信用風(fēng)險是否顯著增加損失準(zhǔn)備應(yīng)確認為貸款A(yù)是整個存續(xù)期預(yù)期信用損失貸款B否12個月預(yù)期信用損失只有貸款A(yù)的信用風(fēng)險自初始確認后顯著增加。盡管這兩項貸款在報告日的風(fēng)險評級是相同的，但是這兩項貸款的損失準(zhǔn)備計量基礎(chǔ)不同。針對貿(mào)易應(yīng)收款和租賃應(yīng)收款的簡化處理方法-針對合同資產(chǎn)或應(yīng)收款項：若應(yīng)收款項或合同資產(chǎn)未包含收入準(zhǔn)則所定義的重大融資成分，應(yīng)按照相當(dāng)于整個存續(xù)期

22、內(nèi)預(yù)期信用損失的金額計量損失準(zhǔn)備；若合同資產(chǎn)或應(yīng)收款項包含收入準(zhǔn)則所定義的重大融資成分，企業(yè)可以做出會計政策選擇，按照相當(dāng)于整個存續(xù)期內(nèi)信用損失的金額計量損失準(zhǔn)備。針對租賃應(yīng)收款：企業(yè)也可做出會計政策選擇，按照相當(dāng)于整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失的金額計量損失準(zhǔn)則。移高頓觀點一簡化實務(wù)操作由于應(yīng)收賬款、合同資產(chǎn)和租賃應(yīng)收款通常是由不具備成熟信貸風(fēng)險管理系統(tǒng)的主體所持有，因此模型提供一些簡化操作。簡化處理不要求計算12個月預(yù)期信用損失，同時也不要求評估何時信用風(fēng)險發(fā)生顯著增加。對于不包含重大融資成分的貿(mào)易應(yīng)收賬款或合同資產(chǎn)，減值準(zhǔn)備應(yīng)在初始確認時和應(yīng)收款的存續(xù)期內(nèi)按照整個存續(xù)期預(yù)期信用損失的金額進行計

23、量。為便于實務(wù)操作，報告主體可使用減值準(zhǔn)備計提矩陣來估算這類金融工具的預(yù)期信用損失。案例分析：對短期應(yīng)收款使用準(zhǔn)備矩陣高吉公司在報告日持有應(yīng)收賬款組合30,000。其中沒有一項應(yīng)收賬款包含重大融資成分。高吉公司僅在一個地理區(qū)域經(jīng)營業(yè)務(wù)，并且擁有大量小客戶。高吉公司使用準(zhǔn)備矩陣來計量該應(yīng)收賬款組合的整個存續(xù)期預(yù)期信用損失，該矩陣以可觀察的歷史違約率為基礎(chǔ)，并根據(jù)包括未來一年經(jīng)濟環(huán)境惡化的前瞻性估計加以調(diào)整。預(yù)期信用損失應(yīng)收賬款減值準(zhǔn)備未逾期0.3%1500045逾期1-30天1.6%7500120逾期31-60天3.6%4000144逾期61-90天6.6%2500165逾期超過90天10.6%

24、1000106合計30000580購入或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)對于購買或源生的已發(fā)生信用減值的金融資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負債表日僅將自初始確認后整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失的累計變動確認為損失準(zhǔn)備。在每個資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失的變動金額作為減值損失或利得計入當(dāng)期損益。即使該資產(chǎn)負債表日確定的整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失小于初始確認時估計現(xiàn)金流量所反映的預(yù)期信用損失的金額，企業(yè)也應(yīng)當(dāng)將預(yù)期信用損失的有利變動確認為減值利得。金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)減值“預(yù)期損失法”示例£高頓觀點一對關(guān)鍵績效指標(biāo)和損失的影響新的減值模型可能會對許多主體的關(guān)鍵績效指標(biāo)產(chǎn)生重大的影響，尤其是銀行

25、和其他出借人。由于以下幾點原因，該項新模型可能會增加權(quán)益和損益的波動性：在該模型范圍內(nèi)的所有金融資產(chǎn)都確認信用損失一而不僅是那些已發(fā)生損失的資產(chǎn)所使用的外部數(shù)據(jù)可能不穩(wěn)定例如，評級、信用利差和對未來狀況的預(yù)測12個月預(yù)期信用損失和整個存續(xù)期預(yù)期信用損失之間的任何轉(zhuǎn)換可能導(dǎo)致相應(yīng)的損失準(zhǔn)備發(fā)生重大變化。河高頓觀點一實際操作難度較大新的減值方法在實際操作上可能會具有挑戰(zhàn)性。該項新方法很可能會對銀行、保險公司和其他金融服務(wù)業(yè)主體的系統(tǒng)和操作流程會產(chǎn)生特別重大的影響。新方法對數(shù)據(jù)和計算的額外要求將包括：估1t12個月的預(yù)期信用損失估計整個存續(xù)期預(yù)期信用損失持續(xù)關(guān)注相關(guān)信息和數(shù)據(jù)，以確定信用風(fēng)險是否發(fā)生

26、顯著增加或降低轉(zhuǎn)回的情況有些銀行缺乏較為先進的信用風(fēng)險管理方法，目前可能因為缺乏相應(yīng)的數(shù)據(jù)和系統(tǒng)而難以計算預(yù)期信用損失。另外，他們在開發(fā)預(yù)期信用損失模型方面的專業(yè)知識也可能有所不足。1 .5金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移一金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移判斷原則及會計處理進一步明確金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移準(zhǔn)則變化的點在哪里？- 明確資產(chǎn)證券化等特殊業(yè)務(wù)終止確認的判斷標(biāo)準(zhǔn)- 對企業(yè)判斷是否保留了對被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的控制提供了更多指引- 明確了對可能產(chǎn)生的對同一權(quán)利或義務(wù)的重復(fù)確認等問題- 增加了繼續(xù)涉入情況下相關(guān)負債的計量- 明確了不滿足終止確認條件情況下轉(zhuǎn)入方的會計處理彎高頓觀點一繼續(xù)涉入下相關(guān)負債的計量以攤余成本計量的：相關(guān)負債的賬面價值=繼

27、續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值-保留的權(quán)利的攤余成本+承擔(dān)的義務(wù)攤余成本以公允價值計量的：相關(guān)負債的賬面價值=繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的賬面價值-保留的權(quán)利的公允價值+承擔(dān)的義務(wù)的公允價值修訂后的金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移及終止判斷標(biāo)準(zhǔn)基本不變金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移情形會計處理轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬終止確認該金融資產(chǎn)既沒有轉(zhuǎn)移也沒有保留金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險和報酬未保留對金融資產(chǎn)控制權(quán)保留對金融資產(chǎn)控制權(quán)按照繼續(xù)涉入被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的程度確認該被轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并相應(yīng)確認相關(guān)負債保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有的風(fēng)險和報酬繼續(xù)確認該金融資產(chǎn)，并將收到的對價確認為一項金融負債1 .6套期會計一與企業(yè)風(fēng)險

28、管理活動聯(lián)系更緊密套期工具的范圍“增大”- 允許將以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的非衍生金融工具指定為套期工具。匐高頓觀點一新增套期工具在實務(wù)中，用于經(jīng)濟套期目的的以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的非衍生工具的例子十分有限。然而，如果企業(yè)利用基金投資，而該基金對與商品掛鉤的工具進行投資，企業(yè)利用該投資對預(yù)期購買商品的價格風(fēng)險進行套期，則可能會產(chǎn)生這種情況I:新套期會計準(zhǔn)則增加了以下符合條件的被套期項目- 允許將非金融項目的組成部分指定為被套期項目；- 允許將一組項目的風(fēng)險總敞口和風(fēng)險凈敞口指定為被套期項目，并且對于風(fēng)險凈敞口套期的列報作出了單獨的要求；- 允許將包括衍生工具在內(nèi)的匯總風(fēng)險

29、敞口指定為被套期項目高頓觀點一新增被套期項目新套期會計對于套期項目的制定具有更大的靈活性，特別是非金融項目。此項改進對于希望僅就非金融項目整體價格風(fēng)險中的商品價格風(fēng)險進行套期的企業(yè)而言無疑是具有吸引力的。典型的示例包括航空公司對于其購買的燃料中的原油組成部分進行套期，然而基于現(xiàn)行準(zhǔn)則，航空公司則需要將航油燃料整體制定為被套期項目，而非僅僅其中的原油組成部分。改進套期有效性評估：從“定量”到“定性”- 取消了現(xiàn)行準(zhǔn)則中80%-125%的套期高度有效性量化指標(biāo)及回顧性評估要求，代之以定性的套期有效性要求，更加注重預(yù)期有效性評估。- 定性的套期有效性要求的重點是，套期工具和被套期項目之間應(yīng)當(dāng)具有經(jīng)濟

30、關(guān)系，使得套期工具和被套期項目的價值因面臨相同的被套期風(fēng)險而發(fā)生方向相反的變動，并且套期關(guān)系的套期比率不應(yīng)當(dāng)反映被套期項目和套期工具相對權(quán)重的失衡，否則會產(chǎn)生套期無效以及與套期會計目標(biāo)不一致的會計結(jié)果。m高頓觀點一套期關(guān)系有效性評估新套期會計放松了對套期有效性測試的要求，使套期會計可以適用于更多的風(fēng)險管理策略，這無疑是一項重大改進，眾多采用套期會計的企業(yè)將得以減輕有效性評估的工作負擔(dān)。然而，對于擬采用新套期會計模型的企業(yè)而言仍有一些工作是需要提前考慮并準(zhǔn)備的。例如，原有的核算系統(tǒng)及內(nèi)部流程均著眼于回溯評價有效套期是否在量化界限的范圍內(nèi)，企業(yè)采用新套期會計模型后需要重新審視并更新這些系統(tǒng)及相關(guān)流

31、程。此外，企業(yè)在評估套期有效性時可能更多地需要運用職業(yè)判斷和估計，以確定是否有充分的客觀依據(jù)表明套期關(guān)系滿足有效性的相關(guān)要求。引入套期關(guān)系“再平衡”機制引入了靈活的套期關(guān)系“再平衡”機制，如果套期關(guān)系由于套期比率的原因而不再滿足套期有效性要求，但指定該套期關(guān)系的風(fēng)險管理目標(biāo)沒有改變的,企業(yè)可以進行套期關(guān)系再平衡，通過調(diào)整套期關(guān)系的套期比率，使其重新滿足套期有效性要求，從而延續(xù)套期關(guān)系，而不必如現(xiàn)行準(zhǔn)則所要求先終止再重新指定套期關(guān)系。增加套期會計中期權(quán)時間價值的會計處理方法- 會計處理：期權(quán)時間價值的公允價值變動應(yīng)當(dāng)首先計入其他綜合收益，后續(xù)的會計處理根據(jù)被套期項目的性質(zhì)分別進行處理- 影響：有

32、利于更好地反映企業(yè)交易的經(jīng)濟實質(zhì)，提供了與其他領(lǐng)域相一致的會計處理方法，提高了會計結(jié)果的可比性，減少了企業(yè)損益的波動性。增加套期會計中信用風(fēng)險敞口的公允價值選擇權(quán)- 允許企業(yè)對金融工具的信用風(fēng)險敞口選擇以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的方式來進行會計處理- 會計處理：在金融工具初始確認時、后續(xù)計量中或尚未確認時，將金融工具的信用風(fēng)險敞口指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融工具；當(dāng)條件不再符合時，應(yīng)當(dāng)撤銷指定。- 影響：實現(xiàn)信用風(fēng)險敞口和信用衍生工具公允價值變動在損益表中的自然對沖，而不需要采用套期會計，以此作為套期會計的一種替代，以更好地反映企業(yè)管理信用風(fēng)險活動的結(jié)果，提高企業(yè)管理

33、信用風(fēng)險的積極性。1 .7新準(zhǔn)則執(zhí)行時間對于在境內(nèi)外同時上市的企業(yè)以及在境外上市并采用國際財務(wù)報告準(zhǔn)則或企業(yè)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報告的企業(yè)，要求自2018年1月1日起施行新金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則，這一要求與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號金融工具的生效日期保持一致，以免出現(xiàn)境內(nèi)外報表適用準(zhǔn)則差異。對于其他境內(nèi)上市企業(yè)，要求自2019年1月1日起施行新金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則，為這些企業(yè)預(yù)留兩年的準(zhǔn)備時間，同時確保上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行新準(zhǔn)則的一致性。對于執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的非上市企業(yè)，要求自2021年1月1日起施行新金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則，為這些企業(yè)預(yù)留近四年的準(zhǔn)備時間，以確保準(zhǔn)則執(zhí)行質(zhì)量。對于條件具備、有意愿和有能力提

34、前執(zhí)行新金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則的企業(yè)，鼓勵其提前施行新準(zhǔn)則。第二部分收入準(zhǔn)則征求意見稿解讀2 .1修訂背景解決現(xiàn)行準(zhǔn)則實施中存在的具體問題隨著市場經(jīng)濟的日益發(fā)展、交易事項的日趨復(fù)雜，實務(wù)中收入確認和計量面臨越來越多的問題：如何劃分收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則的邊界；如何區(qū)分銷售商品收入和提供勞務(wù)收入；如何判斷商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移；如何區(qū)分總額法和凈額法；對于包含多重交易安排或可變對價的復(fù)雜合同如何進行會計處理，等等。保持與國際會計準(zhǔn)則理事會2014年新發(fā)布的收入準(zhǔn)則持續(xù)趨同2014年5月，國際會計準(zhǔn)則理事會和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會聯(lián)合發(fā)布了國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第15號與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入

35、，自2018年1月1日起生效。為保持我國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，我們借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第15號與客戶之間的合同產(chǎn)生的收入，并結(jié)合我國實際情況，起草了企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入（修訂）（征求意見稿）。2.2修訂的主要內(nèi)容收入準(zhǔn)則與建造合同準(zhǔn)則合二為一收入確認的“新模型“- 步驟1識別與客戶訂立的合同- 步驟2一識別合同中的履約義務(wù)- 步驟3確定交易價格- 步驟4一將交易價格分攤至單獨的履約義務(wù)- 步驟5一在主體履行履約義務(wù)時確認收入細化特殊交易的收入會計處理，例如：附有質(zhì)保條款的銷售2.3適用范圍除下列各項外，本準(zhǔn)則適用于其他所有與客戶的合同：由企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資規(guī)

36、范的長期股權(quán)投資。由企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號租賃規(guī)范的租賃合同。由企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號金融工具確認和計量等相關(guān)會計準(zhǔn)則規(guī)范的金融工具及其他合同的權(quán)利和義務(wù)。由企業(yè)會計準(zhǔn)則第25號原保險合同規(guī)范的原保險合同。由企業(yè)會計準(zhǔn)則第26號再保險合同規(guī)范的再保險合同。2.4收入確認“新模型”2.4.1識別與客戶訂立的合同一個基本的合同要滿足什么條件？- 合同各方已批準(zhǔn)該合同并承諾將履行各自義務(wù)；- 該合同明確了合同各方的權(quán)利和義務(wù)；- 該合同有明確的付款條款；- 該合同具有商業(yè)實質(zhì)，即該合同將改變企業(yè)未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間或金額- 企業(yè)很可能收回因向客戶轉(zhuǎn)讓商品（或提供服務(wù)）而有權(quán)取得的對價。注意：合同可以

37、是書面的、口頭或由商業(yè)慣例默認的r='I案例分析：口頭合同I【情景】;某信息技術(shù)支持公司ABC通過互聯(lián)網(wǎng)向客戶提供遠程在線技術(shù)支持服務(wù)。；某天客戶致電要求提供掃描服務(wù)，公司說明了其能夠提供的服務(wù)并報價，；當(dāng)客戶同意客服代表所說明的條款后，客戶通過網(wǎng)絡(luò)支付服務(wù)費后由ABC;公司將、為客戶提供相應(yīng)的服務(wù)。；【分析】；在本例中，ABC公司與客戶簽訂了口頭協(xié)議，其符合了與客戶之間的合同!的全部所需條件。就此，即使該公司尚未履行掃描服務(wù)，但在進行電話通；話時該協(xié)議已經(jīng)有效，因此，口頭協(xié)議滿足合同的基本條件。合同在什么情況下可以合并？- 這些合同基于共同的商業(yè)目的并為一攬子交易而訂立；- 其中一份

38、合同的對價金額取決于其他合同的定價或履約情況；- 這些合同中所承諾的商品或服務(wù)（或每份合同中所承諾的部分商品或服務(wù)）構(gòu)成征求意見稿第九條所規(guī)定的單項履約義務(wù)。實務(wù)中企業(yè)修改原有合同的范圍和價格，該如何進行會計處理？- 合同變更導(dǎo)致可明確區(qū)分的商品（或服務(wù)）增加，同時合同價款增加，并且新增合同價款反映了新增商品（或服務(wù)）單獨售價的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為一份單獨的合同進行會計處理；- 合同變更不屬于第一種情形，并且在合同變更日尚未轉(zhuǎn)讓商品（或尚未提供服務(wù)）與已轉(zhuǎn)讓商品（或已提供服務(wù)）之間可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)視為原合同終止，同時，將原合同的未履約部分與合同變更合并為新合同進行- 合同變更不屬于第一種情

39、形，并且在合同變更日尚未轉(zhuǎn)讓商品（或尚未提供服務(wù)）與已轉(zhuǎn)讓商品（或已提供服務(wù)）之間不可明確區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)將該合同變更作為原合同的組成部分進行會計處理，由此產(chǎn)生的對已確認收入的影響，應(yīng)當(dāng)在合同變更日調(diào)整當(dāng)期收入。案例分析：合同修改的會計處理i【情景】高吉公司承諾以12,000元（每件產(chǎn)品價格為100元）的價格向客戶銷售!120件產(chǎn)品。產(chǎn)品在六個月內(nèi)轉(zhuǎn)移給客戶。該公司在某個時點轉(zhuǎn)移每一件!產(chǎn)品的控制權(quán)。當(dāng)該公司向客戶轉(zhuǎn)移了60件產(chǎn)品的控制權(quán)后，合同進行了；修改，要求向客戶額外交付30件產(chǎn)品（即總數(shù)為150件相同的產(chǎn)品）。這；額外的30件產(chǎn)品并未包括在原合同中。針對額外30件產(chǎn)品的合同修改為；每件產(chǎn)品

40、價格為95元。：【分析】符合第一種情形。針對這額30件產(chǎn)品的合同修改實際上是針對未來產(chǎn)品的：一個新的單獨合同，其并不影響對現(xiàn)有合同的處理。該公司對原合同的120：件產(chǎn)品確認每件產(chǎn)品收入為100元，而對新合同的30件產(chǎn)品確認每件產(chǎn)品1I收入為95元。12.4.2識別合同中的履約義務(wù)履約義務(wù)的定義履約義務(wù)是指合同中企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓可明確區(qū)分商品（或服務(wù)）的承諾。履約義務(wù)既包括合同中明確的承諾，也包括由于企業(yè)的商業(yè)慣例、已公開承諾或已公開宣布的政策等導(dǎo)致合同訂立時客戶合理預(yù)期企業(yè)將履行的承諾。履約義務(wù)的識別- 標(biāo)準(zhǔn)1:客戶能夠從該商品（或服務(wù)）本身或者將該商品（或服務(wù)）與其他易于獲得的資源一起使用中受

41、益；- 標(biāo)準(zhǔn)2:企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品（或提供該服務(wù)）的承諾與合同中其他承諾可單獨區(qū)分。下列情況通常表明企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓該商品（或提供該服務(wù)）的承諾與合同中其他承諾可單獨區(qū)分：企業(yè)無需提供重大的服務(wù)以將該商品（或服務(wù)）與合同中承諾的其他商品（或服務(wù)）整合成某組合產(chǎn)出轉(zhuǎn)讓給客戶；該商品（或服務(wù)）不會對合同中承諾的其他商品或服務(wù)作重大修改或定制化；該商品（或服務(wù)）與合同中承諾的其他商品（或服務(wù)）不具有高度關(guān)聯(lián)性。案例分析：識別履約義務(wù)【情景】Y公司與客戶訂立了一份房屋建造合同，整個建造過程要求Y公司提供多種不同的商品和服務(wù)，判斷提供的商品和服務(wù)是否作為一項履約義務(wù)？【分析】在一般情況下，這些商品符合標(biāo)

42、準(zhǔn)1,因為客戶可把每個獨立的磚塊或窗戶與其他易于獲得的資源結(jié)合起來并從中獲益。但是，每個獨立的磚塊和窗戶并不符合標(biāo)準(zhǔn)2,因為Y公司所提供的服務(wù)是將這些商品整合在一起形成為一個組合的產(chǎn)出。因此，用于建造該房屋的商品和服務(wù)應(yīng)該結(jié)合起來作為一項履約義務(wù)核算。如何區(qū)分“某一時點履行履約義務(wù)”O(jiān)R“某一段時間履行履約義務(wù)”？滿足下列任一條件的，屬于在一段時間內(nèi)履行履約義務(wù)- 客戶在企業(yè)履約的同時即取得并消耗企業(yè)履約所帶來的經(jīng)濟利益；- 客戶能夠控制企業(yè)履約過程中在建的商品（或服務(wù)）；- 企業(yè)履約過程中所產(chǎn)出的商品（或服務(wù)）不具有可替代用途，并且在整個合同期間內(nèi)該企業(yè)有權(quán)就迄今為止已完成的履約部分收取款項

43、。不具有可替代用途，是指因合同或?qū)崉?wù)操作限制企業(yè)不得輕易地將商品（或服務(wù)）指定為其他用途。有權(quán)就迄今為止已完成的履約部分收取款項，是指由于客戶或其他方原因終止合同的情況下，企業(yè)有權(quán)就迄今為止已完成的履約部分收取能夠補償其已發(fā)生成本和合理利潤的款項，并且該權(quán)利是具有法律約束力的。碧|高頓觀點一某一段時間內(nèi)確認收入新收入準(zhǔn)則提出了收入“在一段時間內(nèi)”確認的三種情形，若企業(yè)符合其中任何一種情形都應(yīng)當(dāng)在一段時間內(nèi)確認收入。與現(xiàn)行實務(wù)差異較大的是第三種情形，即當(dāng)企業(yè)制造的產(chǎn)品“沒有替代性用途”，并且在合同期限內(nèi)的任一時點，如果客戶違約，企業(yè)都可以向客戶主張截止該時點已經(jīng)發(fā)生的成本和合理毛利，那么企業(yè)就應(yīng)

44、當(dāng)“在一段時間內(nèi)”確認收入。案例分析：在“一段時間內(nèi)確認收入”【情景】國際準(zhǔn)則理事會在指定IFRS15時曾討論過一個案例一生產(chǎn)可口可樂飲料瓶的企業(yè)應(yīng)該如何確認收入。對于這些飲料瓶是為可口可樂公司訂制的，只能出售給可口可樂公司，而可口可樂公司也在合同一開始預(yù)付了全部的貨款并不可返還?！痉治觥繃H準(zhǔn)則理事會經(jīng)過討論認為，在這種情形下，由于產(chǎn)品是定制的，且相關(guān)的付款條款都表明企業(yè)生產(chǎn)活動發(fā)生的成本和合理的毛利都能夠得到保障，因此，飲料瓶生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)當(dāng)“在一段時間內(nèi)”確認收入。2.4.3確定交易價格交易價格的確定應(yīng)考慮哪些因素？企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)合同條款和商業(yè)慣例確定交易價格。在確定交易價格時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮可

45、變對價、合同中存在的重大融資成分、非現(xiàn)金對價、應(yīng)付客戶對價等因素的影響?？勺儗r何時可以計入交易價格？可變對價是合同規(guī)定的任何可變金額，僅在主體預(yù)期“高度肯定”估計金額的后續(xù)變動不會導(dǎo)致重大收入轉(zhuǎn)回的情況下，可變對價才應(yīng)納入交易價格。i-，案例分析：可變對價的確認時點長江公司訂立了一份資產(chǎn)管理合同，!并據(jù)此有權(quán)獲得業(yè)績獎金。長江公司可能認為，由于履約期間市場波：動的影響，基于資產(chǎn)管理合同的表現(xiàn)與市場指數(shù)走勢相比較情況所確：定的獎金存在重大的轉(zhuǎn)回風(fēng)險。在這種情況下，長江公司只能在履約!期結(jié)束時才確認收入，除非資產(chǎn)管理經(jīng)理確定，在履約期結(jié)束前，已；確認的累計收入金額極可能不會發(fā)生重大轉(zhuǎn)回。重大融資

46、成分如何影響交易價格？合同中存在重大融資成分的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照假定客戶在取得商品（或服務(wù)）控制權(quán)時即以現(xiàn)金支付而需支付的金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額，應(yīng)當(dāng)在合同期間內(nèi)采用實際利率法攤銷。合同開始日，企業(yè)預(yù)計客戶取得商品（或服務(wù)）控制權(quán)與客戶支付價款間隔不超過一年的，可以不考慮合同中存在的重大融資成分。案例分析：重大融資成分的計量!小吉公司訂立了一份合同，將一臺設(shè)備以100萬的對價轉(zhuǎn)讓給客戶。!I根據(jù)合同條款，客戶在設(shè)備交付之前2年即向小吉公司支付對價。小吉公!司認為合同中包含有重大的融資成分。小吉公司在收到對價后確認合同負!I；債100萬，并根據(jù)小吉公司與客戶在單獨融資交易中

47、會使用的利率在2j!I年期間內(nèi)確認利息費用10萬。當(dāng)設(shè)備的控制權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶時，小吉公司!I確認收入110萬。c!客戶支付非現(xiàn)金對價是該如何計量？客戶支付非現(xiàn)金對價的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照非現(xiàn)金對價的公允價值確定交易價格。應(yīng)付客戶的對價如何影響交易價格？企業(yè)應(yīng)付客戶對價的，應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)付對價作為交易價格的抵減項。2.4.4將交易價格分攤至單獨的履約義務(wù)交易價格的分攤合同中包含兩項或多項履約義務(wù)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合同開始日，按照各項履約義務(wù)所承諾商品（或服務(wù)）的相對單獨售價，將交易價格分攤至各項履約義務(wù)。忠高頓觀點一單獨售價的估計主體可能發(fā)現(xiàn)之前并未對某些履約義務(wù)確定過單獨售價。相較于當(dāng)前做法，該項新準(zhǔn)則在確定

48、單獨售價方面可能要求主體更多地做出判斷。在沒有可觀察價格的情況下，如果無法獲取可靠信息來估計單獨售價（例如對軟件供應(yīng)商來說，其許可證的定價變動幅度可能很大），那么主體可能應(yīng)用余值法對許可證的單獨售價做出最佳估計。也就是說，主體用交易價格減去其他項目的單獨售價來計量許可證的單獨售價。合同折扣的分攤對于合同折扣，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在各項履約義務(wù)之間按比例分攤；但是，有確鑿證據(jù)表明合同折扣僅與合同中一項或多項（而非全部）履約義務(wù)相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在采用余值法估計單獨售價（如有）之前，將相關(guān)合同折扣分攤至該一項或多項履約義務(wù)?？勺儗r及可變對價的后續(xù)變動額對于可變對價及可變對價的后續(xù)變動額，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照修訂意見稿

49、第二十條至第二十二條規(guī)定，將其分攤至與之相關(guān)的一項或多項履約義務(wù)，或者構(gòu)成單項履約義務(wù)的一系列可明確區(qū)分商品（或服務(wù)）中的一項或多項商品（或服務(wù)）。對于已履行的履約義務(wù)，其分攤的可變對價后續(xù)變動額應(yīng)當(dāng)調(diào)整變動當(dāng)期的收入。2.4.5在主體履行履約義務(wù)時確認收入在某一段時間內(nèi)履行履約義務(wù)的收入確認方法對于在一段時間內(nèi)履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該段時間內(nèi)按照完工百分比法確認收入，但是履約進度不能合理確定的除外。在某一時點履行履約義務(wù)的收入確認方法對于在某一時點履行的履約義務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶取得相關(guān)商品（或服務(wù)）控制權(quán)時點確認收入。在判斷客戶是否已取得商品（或服務(wù)）控制權(quán)時，企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)考慮下列跡象:

50、企業(yè)就該商品（或服務(wù)）享有現(xiàn)時收款權(quán)利;客戶已擁有該商品（或服務(wù)）的法定所有權(quán);客戶已實物占有該商品（或服務(wù)）；企業(yè)已將商品（或服務(wù)）所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給客戶;客戶已接受該商品（或服務(wù)）2.5細化特殊交易的會計處理附有銷售退回條款銷售的會計處理附有質(zhì)保條款銷售的會計處理“總額法"OR”凈額法”的區(qū)分附有客戶額外購買選擇權(quán)銷售的會計處理向客戶授予知識產(chǎn)權(quán)許可的會計處理售后回購的會計處理等2.6預(yù)計實施時間收入準(zhǔn)則預(yù)計實施時間：2018年1月1日2 .7預(yù)計對不同行業(yè)產(chǎn)生的影響傳統(tǒng)企業(yè)- 收入確認思路發(fā)生顛覆性變化特殊行業(yè)- 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)：收入確認時點發(fā)生重大變化- 軟件企業(yè)

51、：復(fù)雜的許可安排會導(dǎo)致收入分類錯誤- 金融企業(yè)：可變對價會導(dǎo)致交易價格重大變動- 汽車行業(yè)：合同特殊條款可能導(dǎo)致確認為“租賃”而非“收入”- 工程建筑企業(yè)：合同變更及修改會影響完工進度§高頓觀點一收入準(zhǔn)則的影響新收入準(zhǔn)則將會影響很多行業(yè)，尤其是那些提供混合合同（捆綁銷售、多重交易安排）業(yè)務(wù)、定價為可變價格、難以判斷收入應(yīng)該在某個時點還是某個時間段內(nèi)確認等情形的行業(yè)。初步看來，電信、汽車、信息技術(shù)和軟件、房地產(chǎn)及醫(yī)療和制藥行業(yè)會受到很大影響；而工業(yè)產(chǎn)品、零售、資產(chǎn)管理、建筑業(yè)、媒體和其他新興產(chǎn)業(yè)也將受到較大的影響第三部分政府補助準(zhǔn)則修訂意見稿解讀3 .1準(zhǔn)則修訂的背景政府補助和收入需明

52、確區(qū)分企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源并不一定都是政府補助，還有可能是政府對企業(yè)的資本性投入和政府購買服務(wù)。新能源汽車價格補貼、家電下鄉(xiāng)補貼等名義上是政府補貼，實際上與企業(yè)日常經(jīng)營活動密切相關(guān)且構(gòu)成了企業(yè)商品或服務(wù)對價的組成部分，應(yīng)當(dāng)作為收入而不是政府補助進行會計處理。實務(wù)界希望在政府補助準(zhǔn)則中明確規(guī)定政府補助和收入的區(qū)分原則。關(guān)于會計科目的使用問題現(xiàn)行應(yīng)用指南規(guī)定，政府補助計入營業(yè)外收入。但在實務(wù)中，部分補助資金與企業(yè)日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，不宜計入營業(yè)外收入。關(guān)于財政貼息的會計處理實務(wù)界對國際會計準(zhǔn)則第20號政府補助的會計和政府援助的披露中關(guān)于財政貼息會計處理持有不同觀點，希望在我國政府補助準(zhǔn)則中明

53、確財政貼息的處理原則。4 .2準(zhǔn)則修訂的主要內(nèi)容明確“政府補助”與“收入”的區(qū)別- 政府補助是無償?shù)?。政府與企業(yè)之間雙向、互惠的交易不屬于政府補助。- 政府以投資者身份向企業(yè)投入資本，享有企業(yè)相應(yīng)的所有權(quán)，政府與企業(yè)之間是投資者與被投資者的關(guān)系，屬于互惠交易。政府撥入的投資補助等專項撥款中，國家相關(guān)文件要求作為所有者權(quán)益進行會計處理的，不屬于本準(zhǔn)則規(guī)范的政府補助。- 企業(yè)與政府發(fā)生交易所取得的收入，如果該交易與企業(yè)銷售商品或提供勞務(wù)等日常經(jīng)營活動密切相關(guān)，且來源于政府的經(jīng)濟資源是企業(yè)商品或服務(wù)的對價或者是對價的組成部分，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入的規(guī)定進行會計處理，不適用本準(zhǔn)則。允許政府補助計入“其他收益”與企業(yè)日常經(jīng)營活動相關(guān)的政府補助，應(yīng)當(dāng)計入其他收益。與企業(yè)日常經(jīng)營活動無關(guān)的政府補助，應(yīng)當(dāng)計入營業(yè)外收入。財政貼息提供“兩種”會計處理方法-財政將貼息資金撥付給貸款銀行的會計處理（兩種方法選其一）以實際收到的貸款金額作為貸款的入賬價值，按照該政策性優(yōu)惠利率計算借款費用。以貸款的公允價值（根據(jù)同類貸款市場利率計算）作為貸款的入賬價值并按照實際利率法計算借款費用，實際收到