營改增要點及對融資租賃的影響

1、營改增以及對融資租賃行業(yè)的影響2012年開始，上海作為營改增試點地區(qū)首次進(jìn)行了營改增的嘗試，涉及到的行業(yè)包括交通運輸業(yè)和部門現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，2012年7月北京也將推進(jìn)營改增試點，本文以上海的試點為例，對營業(yè)稅改增 值稅涉及到的關(guān)鍵點進(jìn)行說明。第一部份：稅收征管以及進(jìn)項稅抵扣。（1）既然是增值稅，就涉及到一般納稅人和小規(guī)模納稅人的劃分，以上海試點為例，劃分標(biāo)準(zhǔn)為銷售額 500萬，超過的 就是一般納稅人，與原來的標(biāo)準(zhǔn)比較起來大大提高了。小 規(guī)模納稅人可以轉(zhuǎn)為一般納稅人，一般納稅人不可以轉(zhuǎn)為 小規(guī)模納稅人。（2）征收方式分為一般征收和簡易征收，一般征收下稅率分為 四檔：17%、11%、6%，0試點行業(yè)適

2、用稅率原營業(yè)稅稅率陸路運輸服務(wù)、水路運 輸服務(wù)、航空運輸服 務(wù)、管道運輸服務(wù)11%3%研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息 技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意 服務(wù)、物流輔助服務(wù)、 鑒證咨詢服務(wù)6%5%有形動產(chǎn)租賃服務(wù)17%5%簡便征收征收率：3%,即小規(guī)模納稅人按照收入總額計算 應(yīng)繳稅金（特別規(guī)定：一般納稅人提供財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的特定應(yīng)稅服務(wù)一如公共交通運輸服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經(jīng)選 擇，36個月內(nèi)不得變更。）；銷售2011年前購進(jìn)的固定資產(chǎn)按 4%再減半征收。(3) 進(jìn)項稅抵扣：進(jìn)項稅抵扣與原制度大致不變，新增的幾個內(nèi)容有：a,原增值稅一般納稅人接受試點小規(guī)模納稅人開 具的運輸增值稅專用發(fā)票，按

3、照從提供方取得的增值稅專 用發(fā)票注明的價稅合計和7%稅率進(jìn)行抵扣。b, 2012年開始，試點企業(yè)開具的運輸費用結(jié)算單據(jù)不得進(jìn) 行抵扣。c, 按照簡易辦法征收的試點企業(yè)，不能進(jìn)行進(jìn)項稅抵扣(4) 不同地區(qū)增值稅征收的協(xié)調(diào)服務(wù)提供方機(jī)構(gòu)所在地勞務(wù)發(fā)生地稅種試點地區(qū)試點地區(qū)增值稅試點地區(qū)非試點地區(qū)營業(yè)稅非試點地區(qū)試點地區(qū)營業(yè)稅非試點地區(qū)非試點地區(qū)營業(yè)稅試點納稅人以機(jī)構(gòu)所在地作為增值稅納稅地點，其在異地繳納的營業(yè)稅，允許在計算繳納增值稅時抵減。非試點納稅人在試點地 區(qū)從事經(jīng)營活動的，繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅有關(guān)規(guī)定申報繳納營業(yè) 稅。第二部分：原營業(yè)稅單位特殊事項的考慮(如原有營業(yè)稅優(yōu)惠政 策)。(1) 提供

4、管道運輸服務(wù)；經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會、商務(wù)部批準(zhǔn)經(jīng)營融 資租賃業(yè)務(wù)的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產(chǎn)融資租 賃服務(wù)，對其增值稅實際稅負(fù)超過 3%的部分實行增值稅即征 即退政策。2）如符合營業(yè)稅差額納稅規(guī)定的，試點納稅人支付給非試點納稅人的價款，可差額確認(rèn)銷售額；（3）試點納稅人中的小規(guī)模納稅人提供交通運輸業(yè)服務(wù)和國際貨物 運輸代理服務(wù)，按照國家有關(guān)營業(yè)稅政策規(guī)定差額征收營業(yè)稅的， 其支付給試點納稅人的價款，也允許從其取得的全部價款和價外費 用中扣除。第三部分：融資租賃公司新舊稅收政策影響（ 1 ）稅目變化未經(jīng)三大部門批準(zhǔn)的企業(yè)從事融資租賃取得收入歸入“服務(wù)業(yè)“， 有資格的企業(yè)取得的收入歸入“金

5、融保險業(yè)”，現(xiàn)在屬于“現(xiàn)代服 務(wù)業(yè)”。（ 2 ）稅率變化擴(kuò)圍后增值稅稅率為 17% ，擴(kuò)圍前營業(yè)稅稅率為 5% 。（3 ）目前營業(yè)稅差額征稅的規(guī)定經(jīng)人民銀行、商務(wù)部、銀監(jiān)會批準(zhǔn)經(jīng)營融資租賃業(yè)務(wù)的單位，經(jīng)商 務(wù)部、國家稅務(wù)總局確認(rèn)的融資租賃試點企業(yè)以及外商投資融資租賃公司從事融資租賃業(yè)務(wù)的，以其向承租者收取的全部價款和價外 費用（包括殘值 ）減去出租方承擔(dān)的出租貨物的實際成本后的余額，以直線法折算出本期的營業(yè)額，計算方法為：本期營業(yè)額 = （應(yīng)收取的全部價款和價外費用 -實際成本） *（ 本期天 數(shù)/ 總天數(shù) ）實際成本 = 貨物購入原價 +關(guān)稅+增值稅+消費稅+ 運雜費+安裝費+保險費 + 支

6、付給境外的外匯借款利息支出和人民幣借款利息（ 4 ）擴(kuò)圍后主要增值稅政策規(guī)定a, 如符合營業(yè)稅差額納稅規(guī)定的，試點納稅人支付給非試點納稅人的價款，可差額確認(rèn)銷售額；b, 增值稅一般納稅人接受試點納稅人提供的應(yīng)稅服務(wù)，進(jìn)項稅可抵扣；c, 融資租賃業(yè)務(wù)稅負(fù)超 3%即征即退（限三大部門批準(zhǔn)的）；d, “老租賃 "合同在合同到期日之前繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅。（5）稅款計算a,試點一般納稅人應(yīng)交增值稅應(yīng)交增值稅 = 【全部價款 +價外費用-支付給非試點納稅人價款（如 果適用差額征稅）】 *稅率 17%- （增值稅專用發(fā)票注明的稅額 +海 關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書注明的增值稅 + 接

7、受的運輸費用結(jié)算單據(jù) 上注明的運輸費用金額和 7%的扣除率計算的進(jìn)項稅 + 接受試點納稅 人中小規(guī)模納稅人提供的運輸業(yè)務(wù)而取得的增值稅專用發(fā)票上注明 的價稅合計和 7% 的扣除率計算的進(jìn)項稅）b, 試點小規(guī)模納稅應(yīng)交增值稅應(yīng)交增值稅額 = 【全部價款+價外費用 -支付給非試點納稅人價款 （如果適用差額征稅）】 * 稅率 3%（6）分析（1）因差額納稅的保留，對銷售額或營業(yè)額的確認(rèn)無影響，但整體 稅負(fù)上升 12% ，影響巨大。（2）因?qū)θ谫Y租賃實行 3% 的即征即退，稅負(fù)反而下降 2%，同時 因承租方接受出租方的 17% 增值稅專用發(fā)票，稅負(fù)將大為降低，對 融資租賃行業(yè)而言，影響巨大。3）雖然對

8、經(jīng)營租賃而言增加稅負(fù) 12% ，但因增值稅有轉(zhuǎn)價性， 接受方和提供方將共同分擔(dān)這 12% 的稅負(fù)。這取決于企業(yè)的商業(yè)談 判了。（4）此次針對融資租賃業(yè)務(wù)的發(fā)票究竟是開給出租人還是承租人仍 然沒有規(guī)定。一種方式是供貨方將增票直接開給承租人，出租人按 照原繳納營業(yè)稅的方式從銷售額里扣除實際成本之后計算銷項稅， 但這種方式扣除實際成本之后也就沒有進(jìn)項稅抵扣了，不符合此次 立法精神。第二種方式是將增票開給出租人，出租人再開具增票給 承租人（注意：發(fā)票收入與按照會計準(zhǔn)則確認(rèn)的收入不一致）。（5）目前仍不清楚融資租賃中出租方是應(yīng)該根據(jù)支付進(jìn)度分次開具發(fā)票，還是可以一次開具發(fā)票；在租賃設(shè)備法律上的所有權(quán)最終

9、轉(zhuǎn)讓之前，是僅可以就每次支付中相當(dāng)于利息的部分開具增值稅專用發(fā)票，還是可以按每次收取的金額（包括本金和利息部分）全額開 具發(fā)票等。如果在融資租賃開始日按照進(jìn)度款總額開具發(fā)票，那么 對于租賃公司來講將非常不利。（7）實際操作分析 案例一、融資租賃直租業(yè)務(wù)（增值稅一般納稅人），標(biāo)的資產(chǎn)購買 價為900萬元（CIF），關(guān)稅100萬元，增值稅170萬元，租賃期 五年，承租方每年支付租賃費 300 萬元，最終殘值作價 5 萬元，另 融資租賃公司此次從銀行借款 1200 萬，年利率 7% 。（ 1）營改增之前每年需繳營業(yè)稅 =（300*5+5-900-100 170-1200 *7% ） *1/5*5%=

10、2.51（2）營改增之后需繳增值稅 =（300*5+5 ） *17%-170-1200*7%*3%（ 金融保險業(yè)按照簡易辦法征收 ）=83.33如按年分次繳納 =16.67分析：由此看出營改增之后融資租賃公司的稅賦大幅上升。上海試 點折中方法是超過 3% 的部分即增即退案例二、售后回租（一般納稅人），融資租賃公司很多情況下都選 擇售后回租的方式經(jīng)營，我們再比較一下售后回租在營改增前后的 差異，以及售后回租與直租的差異標(biāo)的資產(chǎn)購買價為900萬元（CIF），關(guān)稅100萬元，增值稅170萬元，代理商作價 1170（含稅價）賣給承租人，出租人再按照售后回租的方式提供給承租人資金，租賃期五年，承租方每年支付租賃費 300 萬元，最終殘值作價 5 萬元，另融資租賃公司此次從銀行借款 1200 萬，年利率 7% 。（1）營改增之前每年需繳營業(yè)稅 = （300*5+5-1170-1200*7% ）*1/5*5%=2.51（2）營改增之后需繳增值稅 = （300*5+5 -1170）*17%-1200*7%*3%（ 金融保險業(yè)按照簡易辦法征收 ）=54.43年繳納稅金 =10.89分析：售后回租賣方（即承租人）不開票給出租人，該部分不能進(jìn)行進(jìn)項稅的抵扣，按照營改增差額征收的方式延續(xù)的思路，能否從 銷售額里抵扣還得看相關(guān)各方對政策的理解。綜上所