第三章稅務會計與納稅籌劃東北財經(jīng)大學出版社第五版

1、稅務會計與納稅籌劃第3章 消費稅會計21世紀新概念教材“換代型”（第八版）高等院校本科會計學專業(yè)教材新系東北財經(jīng)大學出版社蓋地 編著3.1 消費稅概述 消費稅 是對在我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進口應稅消費品的單位和個人征收的一種商品流轉(zhuǎn)稅?；蛘哒f，消費稅是對特定消費品和消費行為征收的一種商品流轉(zhuǎn)稅。3.1.1 消費稅的納稅人消費稅的納稅人是在我國境內(nèi)生產(chǎn)、委托加工和進口中華人民共和國消費稅暫行條例規(guī)定的消費品的單位和個人。“單位”是指企業(yè)、行政單位、事業(yè)單位、軍事單位、社會團體及其他單位；“個人”是指個體工商戶及其他個人納稅人必須是在我國境內(nèi)從事生產(chǎn)、委托加工和進口應稅消費品；納稅人從事的活

2、動必須涉及新條例規(guī)定的應稅消費品。兩者缺一不可。3.1.2 消費稅的納稅范圍 消費稅的納稅范圍主要是根據(jù)我國目前的經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀和消費政策，人民群眾的消費水平和消費結(jié)構(gòu)、財政需要，并借鑒國外成功經(jīng)驗和通行做法所確定的以下產(chǎn)品：1）一些過度消費會對人類健康、社會秩序、生態(tài)環(huán)境等方面造成危害的特殊消費品2）奢侈品、非生活必需品3）高能耗及高檔消費品4）不可再生和替代的石油類消費品3.1.3 消費稅的稅目、稅率1）稅目從簡化、科學原則出發(fā)，消費稅共設置14個稅目（見表3-1）。征稅主旨明確，課稅對象清晰。2）稅率 消費稅實行從價定率、從量定額與復合計稅三種形式。消費稅稅目稅率見表31。表31 消費稅稅

3、目稅率表續(xù)表3.1.4 消費稅的納稅期限與納稅地點1）消費稅的納稅環(huán)節(jié) 我國現(xiàn)行消費稅基本上是單一環(huán)節(jié)納稅，但對卷煙的商業(yè)批發(fā)環(huán)節(jié)增征5%的消費稅。2）納稅期限 對同一納稅人，其消費稅的納稅申報期限和稅款的繳納期限，與增值稅相同。3）納稅地點（1）納稅人銷售的應稅消費品、自產(chǎn)自用的應稅消費品，除國家另有規(guī)定者外，均應向納稅人核算地的主管稅務機關(guān)申報納稅。（2）納稅人到外縣（市）銷售或者委托外縣（市）代銷自產(chǎn)應稅消費品的，于應稅消費品銷售后，向機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務機關(guān)申報納稅。（3）納稅人的總機構(gòu)與分支機構(gòu)不在同一縣（市）的，應當分別向各自機構(gòu)所在地的主管稅務機關(guān)申報納稅；經(jīng)財政部、國家

4、稅務總局或者其授權(quán)的財政、稅務機關(guān)批準，可以由總機構(gòu)匯總向總機構(gòu)所在地的主管稅務機關(guān)申報納稅。（4）委托個人加工的應稅消費品，由委托方向其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務機關(guān)申報納稅。（5）進口的應稅消費品，由進口人或者其代理人向報關(guān)地海關(guān)申報納稅。（6）出口的應稅消費品辦理退稅后，發(fā)生退關(guān)，或者國外退貨進口時予以免稅的，報關(guān)出口者必須及時向其機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務機關(guān)申報補繳已退的消費稅稅款。（7）納稅人銷售的應稅消費品，如果因質(zhì)量等原因由購買者退回時，經(jīng)機構(gòu)所在地或者居住地主管稅務機關(guān)審核批準后，可退還已繳納的消費稅稅款?！拘∷伎?1】以下結(jié)論中，哪些正確？（1）消費稅與增值稅的計稅依據(jù)

5、相同（2）消費稅與增值稅的納稅范圍相同（3）同一納稅人，其“兩稅”的納稅期限相同3.2 消費稅的確認、計量與申報3.2.1 消費稅納稅義務的確認3.2.2 銷售額的確認3.2.3 銷售數(shù)量的確認3.2.4 應納稅額的計算3.2.5 消費稅的納稅申報3.2.1 消費稅納稅義務的確認納稅人銷售應稅消費品的，根據(jù)不同銷售結(jié)算方式確認其納稅義務：（1）采取賒銷和分期收款計算方式的，按書面合同約定收款日期的當天確認銷售收入，書面合同沒有約定收款日期或者無書面合同的，為發(fā)出應稅消費品的當天。如果沒有合同，無法確認約定收款日期的，在貨物發(fā)出時確認納稅義務發(fā)生時間，而不論是否收到款項。（2）采取預收貨款結(jié)算方

6、式的，為發(fā)出應稅消費品的當天。（3）采取托收承付和委托銀行收款方式的，為發(fā)出應稅消費品并辦妥托收手續(xù)的當天。（4）采取其他結(jié)算方式的，為收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天。（5）納稅人自產(chǎn)自用應稅消費品的，為移送使用的當天。（6）納稅人委托加工應稅消費品的，為納稅人提貨的當天。（7）納稅人進口應稅消費品的，為報關(guān)進口的當天。3.2.2 銷售額的確認1）白酒生產(chǎn)企業(yè)銷售額的確認 （1）基本要求。 （2）計稅價格的申報（申請）。 （3）最低計稅價格的核定。 （4）對賬證不全的小酒廠白酒消費稅采取核定征收方式。2）其他生產(chǎn)企業(yè)銷售額的確認 應稅產(chǎn)品銷售額為納稅人銷售應稅消費品向購買方收取的全部價

7、款和價外費用（其含義及包括內(nèi)容與增值稅相同），但不包括應向購貨方收取的增值稅稅款。3.2.3 銷售數(shù)量的確認銷售數(shù)量是指應稅消費品的數(shù)量。其含義包括：（1）銷售應稅消費品的，為應稅消費品的銷售數(shù)量；（2）自產(chǎn)自用應稅消費品的，為應稅消費品的移送使用數(shù)量；（3）委托加工應稅消費品的，為納稅人收回的應稅消費品數(shù)量；（4）進口應稅消費品的，為海關(guān)核定的應稅消費品進口征稅數(shù)量。 根據(jù)我國現(xiàn)行稅法，消費稅中只有黃酒、啤酒、汽油、柴油四種產(chǎn)品是以銷售數(shù)量作為計稅依據(jù)的。3.2.4 應納稅額的計算1）應稅消費品應納稅額的計算 消費稅實行從價定率、從量定額，或者從價定率和從量定額復合計稅（以下簡稱復合計稅）的

8、辦法計算應納稅額。應納稅額計算公式如下：實行從價定率辦法計算的應納稅額=銷售額比例稅率實行從量定額辦法計算的應納稅額=銷售數(shù)量定額稅率實行復合計稅辦法計算的應納稅額=銷售額比例稅率銷售數(shù)量定額稅率 納稅人銷售的應稅消費品，以人民幣計算銷售額。納稅人以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應當折合成人民幣計算。2）自產(chǎn)自用應稅消費品應納稅額的計算自產(chǎn)自用就是納稅人生產(chǎn)應稅消費品后，不是用于直接對外銷售，而是用于連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品或用于其他方面。3）委托加工應稅消費品應納稅額的計算 委托加工的應稅消費品 是指由委托方提供原料或主要材料，受托方只收取加工費和代墊部分輔助材料進行加工的應稅消費品。 委托加工的

9、應稅消費品，按照受托方的同類消費品的銷售價格計算納稅；沒有同類消費品銷售價格的，按照組成計稅價格計算納稅。實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式為：組成計稅價格=（材料成本+加工費）（1-比例稅率）實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式為：組成計稅價格=（材料成本+加工費+委托加工數(shù)量定額稅率）（1-比例稅率） 組成計稅價格中的“材料成本”是指委托方所提供加工的材料實際成本。委托加工應稅消費品的納稅人，必須在委托加工合同上如實注（或者以其他方式提供）材料成本，凡未提供材料成本的，受托方主管稅機關(guān)有權(quán)核定其材料成本?！凹庸べM”是受托方加工應稅消費品向委托方收取的全部費用（包括代墊

10、的輔助材料實際成本）。4）外購和委托加工收回的應稅消費品連續(xù)生產(chǎn)應稅消費品應納稅額的計算 委托加工收回的應稅消費品直接出售時，不再繳納消費稅。 以外購和委托加工收回的已稅煙絲，化妝品，鞭炮、焰火，珠寶玉石等為原料，分別生產(chǎn)卷煙，化妝品，鞭炮、焰火，貴重首飾及珠寶玉石等消費品，準予從應納消費稅稅額中扣除原已納消費稅稅款。 納稅人一律按該納稅期生產(chǎn)耗用的外購已稅消費品或委托加工收回的已稅消費品，計算當期準予扣除的應稅消費品已納稅款。有關(guān)計算公式如下：本期應納消費稅稅額=當期銷售額消費稅稅率-當期準予扣除的應稅消費品已納稅款當期準予扣除的外購應稅消費品已納稅款=當期準予扣除的外購應稅消費品買價外購應

11、稅消費品適用稅率當期準予扣除的外購應稅消費品買價=期初庫存的外購應稅消費品的買價+當期購進的應稅消費品的買價-期末庫存的外購應稅消費品的買價當期準予扣除的委托加工應稅消費品已納稅款=期初庫存的委托加工應稅消費品已納稅款+當期收回的委托加工應稅消費品已納稅款-期末庫存的委托加工應稅消費品已納稅款5）進口應稅消費品應納稅額的計算 進口的應稅消費品，于報關(guān)時繳納消費稅，并由海關(guān)代征。進口的應稅消費品，按照組成計稅價格計算納稅。實行從價定率辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式為：組成計稅價格=（關(guān)稅完稅價格+關(guān)稅）（1-消費稅比例稅率）實行復合計稅辦法計算納稅的組成計稅價格計算公式為：組成計稅價格=（關(guān)

12、稅完稅價格+關(guān)稅+進口數(shù)量消費稅定額稅率）（1-消費稅比例稅率） 關(guān)稅完稅價格是指海關(guān)核定的關(guān)稅計稅價格。進口環(huán)節(jié)的消費稅，除國務院另有規(guī)定者外，一律不得給予減稅、免稅。6）包裝物及其押金的消費稅計算應稅消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價以及在會計上如何核算，均應并入應稅消費品的銷售額中繳納消費稅。對一般納稅人向購買方收取的價外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在計稅時換算成不含稅收入并入銷售額計算繳納增值稅、消費稅。3.2.5 消費稅的納稅申報納稅人無論當期有無銷售或是否盈利，均應在規(guī)定時日內(nèi)填制“消費稅申報表”，并向主管稅務機關(guān)進行納稅申報。消費稅納稅申報表包括：煙類應稅消

13、費品消費稅納稅申報表、酒及酒精消費稅納稅申報表、成品油消費稅納稅申報表、小汽車消費稅納稅申報表和其他應稅消費品消費稅納稅申報表，其中煙類應稅消費品消費稅納稅申報表和其他應稅消費品消費稅納稅申報表（其他略）格式見表33、表34?！拘∷伎?2】以下公式中，哪些正確？（1）應納稅額=銷售收入適用稅率（2）應納稅額=銷售額適用稅率（3）組成計稅價格=（成本+利潤）（1-比例稅率）（4）組成計稅價格=（材料成本+加工費）（1+比例稅率）3.3 消費稅的會計處理3.3.1 會計賬戶的設置3.3.2 應稅消費品銷售的會計處理3.3.3 應稅消費品視同銷售的會計處理3.3.4 委托加工應稅消費品的會計處理3.

14、3.5 進口應稅消費品的會計處理3.3.6 金銀首飾黃金擺件和金條不屬于金銀首飾范圍，在零售環(huán)節(jié)不征收消費稅3.3.1 會計賬戶的設置1）“應交稅費應交消費稅” 為了正確、及時地反映企業(yè)應繳、已繳、欠繳消費稅等相關(guān)涉稅事項，納稅人應在“應交稅費”賬戶下設置“應交消費稅”明細賬戶進行會計處理。該明細賬戶采用三欄式賬戶記賬，貸方核算企業(yè)按規(guī)定應繳納的消費稅，借方核算企業(yè)實際繳納的消費稅、允許抵扣的消費稅；期末，貸方余額表示尚未繳納的消費稅，借方余額表示企業(yè)多繳的消費稅。2）“營業(yè)稅金及附加” 為了反映因消費稅負債而產(chǎn)生的消費稅費用，企業(yè)還應設置“營業(yè)稅金及附加”賬戶，該賬戶核算因企業(yè)銷售應稅產(chǎn)品而

15、負擔的消費稅金及其附加（城市維護建設稅、教育費附加等）。 企業(yè)計算應交消費稅時，借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應交稅費應交消費稅”。實際繳納時，借記“應交稅費應交消費稅”，貸記“銀行存款”。期末，應將“營業(yè)稅金及附加”賬戶的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，結(jié)轉(zhuǎn)后，本賬戶無余額。3.3.2 應稅消費品銷售的會計處理1）應稅消費品銷售的會計處理企業(yè)應交消費稅記入“營業(yè)稅金及附加”，由銷售收入補償。銷售實現(xiàn)時，企業(yè)按規(guī)定計算消費稅，做如下會計分錄：借：營業(yè)稅金及附加貸：應交稅費應交消費稅實際繳納消費稅時，做如下會計分錄：借：應交稅費應交消費稅貸：銀行存款發(fā)生銷貨退回及退稅時，做相反的會計分錄。2）應稅消費

16、品包裝物應交消費稅的會計處理實行從價定率計征消費稅的消費品連同包裝物銷售的，無論包裝物是否單獨計價，均應并入應稅消費品的銷售額中繳納消費稅。對出租出借包裝物收取的押金和包裝物已作價隨同應稅消費品銷售，又另外加收的押金，因逾期未收回包裝物而沒收的部分，也應并入應稅消費品的銷售額中繳納消費稅。（1）隨同產(chǎn)品銷售而不單獨計價。因為其收入已包括在產(chǎn)品銷售收入中，其應納消費稅與產(chǎn)品銷售一并進行會計處理。（2）隨同產(chǎn)品銷售而單獨計價。因為其收入記入“其他業(yè)務收入”，其應納消費稅則應記入“其他業(yè)務成本”。（3）出租、出借包裝物逾期未收回而沒收的押金。因為沒收的押金轉(zhuǎn)為“其他業(yè)務收入”，這部分押金收入應繳納的

17、消費稅也應相應記入“其他業(yè)務成本”。3.3.3 應稅消費品視同銷售的會計處理1）企業(yè)以生產(chǎn)的應稅消費品作為投資的會計處理 消費稅的視同銷售行為范圍除與增值稅相同之處外，還包括納稅人以自產(chǎn)應稅消費品連續(xù)生產(chǎn)非應稅消費品行為。對視同銷售行為，一般按同類應稅消費品市場價格計稅，但對納稅人用于換取生產(chǎn)資料、消費資料、投資入股和抵償債務等方面的應稅消費品，應當以納稅人同類應稅消費品的最高銷售價格為計稅依據(jù)計算應交消費稅。2）企業(yè)以生產(chǎn)的應稅消費品換取生產(chǎn)資料、消費資料或抵償債務的會計處理 企業(yè)以生產(chǎn)的應稅消費品換取生產(chǎn)資料、消費資料或抵償債務等,除按企業(yè)會計準則第7號非貨幣性資產(chǎn)交換規(guī)定進行財務會計處理

18、外，稅務會計應按稅法規(guī)定，視同銷售行為，以納稅人同類應稅消費品的最高銷售價格為計稅依據(jù)計算應交消費稅。3.3.4 委托加工應稅消費品的會計處理1）委托方的處理2）受托方的會計處理3.3.5 進口應稅消費品的會計處理 進口應稅消費品時，進口單位繳納的消費稅應計入應稅消費品成本中。按進口成本連同應納關(guān)稅、消費稅，借記“固定資產(chǎn)”、“商品采購”；由于進口貨物在海關(guān)交稅與提貨聯(lián)系在一起，即交稅后方能提貨，為簡化核算，關(guān)稅、消費稅可以不通過“應交稅費”，直接貸記“銀行存款”。若特殊情況下，先提貨，后交稅時，可以通過“應交稅費”核算。3.3.6 金銀首飾黃金擺件和金條不屬于金銀首 飾范圍，在零售環(huán)節(jié)不征收消費稅1）自購自銷 企業(yè)銷售金銀首飾、鉆石及其飾品的收入，記入“主營業(yè)務收入”；其應交的消費稅，借記“營業(yè)稅金及附加”，貸記“應交稅費應交消費稅”。2）受托代銷 企業(yè)受托代銷金銀首飾時，消費稅由受托方負擔，即受托方是消費稅的納稅義務人。如果是以收取手續(xù)費的方式代銷金銀首飾，收取的手續(xù)費計入其他業(yè)務收入，根據(jù)銷售價格計算的應交消費稅，相應沖減其他業(yè)務收入，銷售實現(xiàn)時，借記“其他業(yè)務收入”，貸記“應交稅費應交消費稅”?！拘∷伎?3】你認為以下哪種說法正確？（1）企業(yè)銷售產(chǎn)品時，可以用一筆會計分錄反映應交增值稅和消費稅（2）企業(yè)以自產(chǎn)產(chǎn)品投資或用于在建工程時，可以