金融會計：所得稅講義

企業(yè)會計準則第18號

所得稅河南大學工商管理學院田維勝主要內容第一章概述第二章計稅基礎第三章暫時性差異第四章遞延所得稅資產(chǎn)及負債的確認和計量第五章所得稅費用的確認和計量河南大學工商管理學院田維勝第一章概述§1、與所得稅有關的幾個概念§2、資產(chǎn)負債表債務法§3、確認遞延所得稅資產(chǎn)、負債的必要性河南大學工商管理學院田維勝§1、與所得稅有關的幾個概念一、會計利潤與應稅利潤1、會計利潤（依據(jù)：會計準則；記賬基礎：權責發(fā)生制）又稱為稅前利潤或利潤總額。

會計稅前利潤=會計收益－稅前會計費用損失

2、應稅利潤（依據(jù)：稅法；記賬基礎：有時收付實現(xiàn)制）又稱為應納稅所得額或應稅所得。

應納稅所得額=應納稅收入總額－準予扣除項目金額

=稅前會計利潤+納稅調整項目河南大學工商管理學院田維勝二、所得稅費用與應交所得稅

1、當期所得稅（依據(jù)：稅法），即當期應交所得稅。應交所得稅是根據(jù)稅法的規(guī)定計算的，反映在資產(chǎn)負債表中。當期所得稅=應納稅所得額×適用稅率

2、所得稅費用（依據(jù)：會計準則），所得稅費用是根據(jù)會計的規(guī)則確定，反映在利潤表中。

所得稅費用=當期所得稅±遞延所得稅

河南大學工商管理學院田維勝總結分析應納稅所得額=利潤總額±納稅調整項目

稅法會計差異（本期）當期所得稅=應納稅所得額×適用稅率所得稅費用=當期所得稅±遞延所得稅

會計稅法差異影響（未來）河南大學工商管理學院田維勝所得稅會計所得稅會計是從資產(chǎn)負債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負債表上列示的資產(chǎn)、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定確定的賬面價值與按照稅法規(guī)定確定的計稅基礎，對于兩者之間的差額分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關的遞延所得稅負債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎上確定每一期間利潤表中的所得稅費用。河南大學工商管理學院田維勝§2、資產(chǎn)負債表債務法一、資產(chǎn)負債表債務法：是指從資產(chǎn)負債表出發(fā)，確認遞延所得稅資產(chǎn)及負債，進而確定利潤表中的所得稅費用的方法。二、資產(chǎn)負債表債務法基本核算要求1、時點：一般在資產(chǎn)負債表日特殊交易或事項——確認資產(chǎn)、負債時河南大學工商管理學院田維勝2、基本核算程序：（1）確定資產(chǎn)、負債的賬面價值（2）確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎（3）比較賬面價值與計稅基礎，確定暫時性差異（4）確認遞延所得稅資產(chǎn)及負債（5）確定利潤表中的所得稅費用河南大學工商管理學院田維勝所得稅核算程序確定資產(chǎn)、負債的賬面價值所得稅準則確定資產(chǎn)、負債的計稅基礎確定暫時性差異確認遞延所得稅資產(chǎn)確認遞延所得稅負債所得稅法稅前會計利潤加上納稅調整增加額減去納稅調整減少額計算應交所得稅計算所得稅費用河南大學工商管理學院田維勝§3、確認遞延所得稅資產(chǎn)、負債的必要性一、遞延所得稅的確認體現(xiàn)了：

1、資產(chǎn)、負債的界定

2、權責發(fā)生制——交易或事項在某一會計期間確認，與其相關的所得稅影響亦應在該期間內確認。

3、配比原則——同一會計期間的會計利潤與所得稅費用應相互配比。河南大學工商管理學院田維勝二、遞延稅款的設置可以減少由于稅法規(guī)定與會計準則不一致產(chǎn)生的稅后利潤的波動。例、某公司每年稅前利潤總額為1000萬元，2007年預計了200萬元的產(chǎn)品保修費用，實際支付發(fā)生于2008年，適用的所得稅稅率為25%。會計處理：2007年計入損益稅法處理：實際發(fā)生時允許稅前扣除（收付）河南大學工商管理學院田維勝1、如果不確認遞延稅款：所得稅費用=當期所得稅=應納稅所得額×25%2007年2008年利潤總額10001000

預計保修費用200(200)稅法：應納稅所得額1200800會計：所得稅費用(300)(200)

凈利潤700800河南大學工商管理學院田維勝2、如果確認遞延稅款：所得稅費用=當期所得稅+遞延所得稅

2007年2008年利潤總額10001000

預計保修費用200(200)稅法：應納稅所得額1200800會計：當期所得稅(300)(200)

遞延所得稅50(50)

所得稅費用(250)(250)

凈利潤750750河南大學工商管理學院田維勝第二章計稅基礎第四條企業(yè)在取得資產(chǎn)、負債時，應當確定其計稅基礎。資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的，應當按照本準則規(guī)定確認所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債?！?、資產(chǎn)的計稅基礎§2、負債的計稅基礎

河南大學工商管理學院田維勝§1、資產(chǎn)的計稅基礎第五條資產(chǎn)的計稅基礎，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。即：該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時，允許作為成本或費用于稅前列支的金額。資產(chǎn)的計稅基礎=未來可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負債表日的計稅基礎=成本－以前期間已稅前列支的金額注：如果該資產(chǎn)所產(chǎn)生的未來經(jīng)濟利益無需納稅，則資產(chǎn)的計稅基礎即為其賬面價值。河南大學工商管理學院田維勝解釋通常情況下，資產(chǎn)在取得時其入賬價值與計稅基礎是相同的，后續(xù)計量過程中因企業(yè)會計準則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能產(chǎn)生資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎的差異。資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎可能存在差異的情況：舉例說明：河南大學工商管理學院田維勝一、固定資產(chǎn)會計賬面價值=實際成本－會計累計折舊－減值準備稅法計稅基礎=實際成本－稅法累計折舊河南大學工商管理學院田維勝【例1】A企業(yè)于20×8年12月20日取得的某項固定資產(chǎn)，原價為300萬元，使用年限為10年，會計上采用年限平均法計提折舊，凈殘值為零。稅法規(guī)定該類(由于技術進步、產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的)固定資產(chǎn)采用加速折舊法計提的折舊可予稅前扣除，該企業(yè)在計稅時采用雙倍余額遞減法計列折舊，凈殘值為零。2×10年12月31日，企業(yè)估計該項固定資產(chǎn)的可收回金額為220萬元。河南大學工商管理學院田維勝分析2×10年12月31日固定資產(chǎn)的賬面價值=300-300×2/10-20=220（萬元）固定資產(chǎn)的計稅基礎=300-300×20%-240×20%=192（萬元）差異：28萬元即：未來期間會增加企業(yè)的應納稅所得額28萬元。會計：費用=80（萬元）稅法：費用=108（萬元）差額=-28（萬元）河南大學工商管理學院田維勝【例2】B企業(yè)于20×6年年末以750萬元購入一項生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，按照該項固定資產(chǎn)的預計使用情況，B企業(yè)在會計核算時估計其使用壽命為5年。計稅時，按照適用稅法規(guī)定，其最低折舊年限為10年，該企業(yè)計稅時按照10年計算確定可稅前扣除的折舊額。假定會計與稅收均按年限平均法計列折舊，凈殘值均為零。20×7年該項固定資產(chǎn)按照12個月計提折舊。本例中假定固定資產(chǎn)未發(fā)生減值。河南大學工商管理學院田維勝分析20×7年12月31日賬面價值=750-750÷5=600（萬元）計稅基礎=750-750÷10=675（萬元）差異：-75萬元即：未來期間會減少企業(yè)的應納稅所得額75萬元。河南大學工商管理學院田維勝二、無形資產(chǎn)注：除內部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無形資產(chǎn)，初始確認時其入賬價值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。1、對于內部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)企業(yè)會計準則規(guī)定：有關研究開發(fā)支出區(qū)分兩個階段，研究階段的支出應當費用化計入當期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件以后發(fā)生的支出應當資本化作為無形資產(chǎn)的成本；稅法規(guī)定：企業(yè)為開發(fā)新技術、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%攤銷。河南大學工商管理學院田維勝【例3】A企業(yè)當期為開發(fā)新技術發(fā)生研究開發(fā)支出計2000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為400萬元，符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出為l200萬元。假定開發(fā)形成的無形資產(chǎn)在當期期末已達到預定用途（尚未開始攤銷）。會計賬面價值=1200萬元稅法計稅基礎=1200*150%=1800萬元差異：-600萬元河南大學工商管理學院田維勝2．無形資產(chǎn)在后續(xù)計量時賬面價值=實際成本-會計累計攤銷-無形資產(chǎn)減值準備注：但對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)：賬面價值=實際成本-無形資產(chǎn)減值準備

計稅基礎=實際成本-稅法累計攤銷河南大學工商管理學院田維勝【例4】乙企業(yè)于20×7年1月1日取得的某項無形資產(chǎn)，取得成本為1500萬元，取得該項無形資產(chǎn)后，根據(jù)各方面情況判斷，乙企業(yè)無法合理預計其使用期限，將其作為使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。20×7年12月31日，對該項無形資產(chǎn)進行減值測試表明其未發(fā)生減值。企業(yè)在計稅時，對該項無形資產(chǎn)按照10年的期限采用直線法攤銷，攤銷金額允許稅前扣除。賬面價值=1500-0=1500萬元計稅基礎=1500-1500/10=1350萬元差異=150萬元河南大學工商管理學院田維勝三、以公允價值計量的金融資產(chǎn)1、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

賬面價值=期末公允價值計稅基礎=成本【例5】20×7年10月20日，甲公司自公開市場取得一項權益性投資，支付價款2000萬元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×7年12月31日，該投資的市價為2200萬元。賬面價值=2200萬元計稅基礎=2000萬元差異=200萬元河南大學工商管理學院田維勝2、可供出售金融資產(chǎn)賬面價值=期末公允價值計稅基礎=成本【例6】20×7年11月8日，甲公司自公開的市場上取得一項基金投資，作為可供出售金融資產(chǎn)核算。該投資的成本為l500萬元。20×7年12月31日，其市價為l575萬元。賬面價值=1575萬元計稅基礎=1500萬元差異=75萬元河南大學工商管理學院田維勝四、其他資產(chǎn)1、采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)賬面價值=期末公允價值計稅基礎=成本【例7】A公司于20×7年1月1日將其某自用房屋用于對外出出租，該房屋的成本為750萬元，預計使用年限為20年。轉為投資性房地產(chǎn)之前，已使用4年，企業(yè)按照年限平均法計提折舊，預計凈殘值為零。轉為投資性房地產(chǎn)核算后，預計能夠持續(xù)可靠取得該投資性房地產(chǎn)的公允價值，A公司采用公允價值對該投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。假定稅法規(guī)定的折舊方法、折舊年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。同時，稅法規(guī)定資產(chǎn)在持有期間公允價值的變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算確定應計入應納稅所得額的金額。該項投資性房地產(chǎn)在20×7年12月31日的公允價值為900萬元。河南大學工商管理學院田維勝分析20×7年12月31日

賬面價值=900萬元計稅基礎=750-750/20×5=562.5萬元差異=900-562.5=337.5萬元河南大學工商管理學院田維勝2、其他各種資產(chǎn)減值準備

【例8】A公司20×7年購入原材料成本為5000萬元，因部分生產(chǎn)線停工，當年未領用任何原材料，20×7年資產(chǎn)負債表日估計該原材料的可變現(xiàn)凈值為4000萬元。假定該原材料在20×7年的期初余額為零。分析：20×7年12月31日賬面價值=4000萬元計稅基礎=5000萬元差異=-1000萬元河南大學工商管理學院田維勝【例9】A公司20×7年12月31日應收賬款余額為6000萬元，該公司期末對應收賬款計提了600萬元的壞賬準備。稅法規(guī)定，不符合國務院財政、稅務主管部門規(guī)定的各項資產(chǎn)減值準備不允許稅前扣除。假定該公司應收賬款及壞賬準備的期初余額均為零。分析：20×7年12月31日賬面價值=6000-600=5400萬元計稅基礎=6000萬元差異=-600萬元即：在應收賬款發(fā)生實質性損失時，會減少未來期間的應納稅所得額。

河南大學工商管理學院田維勝§2、負債的計稅基礎第六條

負債的計稅基礎，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。負債的計稅基礎=賬面價值－未來可稅前列支的金額一般而言，短期借款、應付票據(jù)、應付賬款等負債的確認和償還，不會對當期損益和應納稅所得額產(chǎn)生影響，其計稅基礎即為賬面價值。即：未來可稅前列支的金額=0注：差異主要是因自費用中提取的負債。河南大學工商管理學院田維勝一、預計負債【例10】甲企業(yè)20×7年因銷售產(chǎn)品承諾提供3年的保修服務，在當年度利潤表中確認了500萬元的銷售費用，同時確認為預計負債，當年度未發(fā)生任何保修支出。假定按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務相關的費用在實際發(fā)生時允許稅前扣除。賬面價值=500萬元計稅基礎=500-500=0萬元差異=賬面價值-計稅基礎=500萬元注：假如企業(yè)因債務擔保確認了預計負債，怎么辦？河南大學工商管理學院田維勝二、預收賬款會計：不符合收入確認條件，作為負債反映。稅法：1、按稅法規(guī)定，不作為收入反映

2、按稅法規(guī)定，可以作為收入反映【例11】A公司于20×7年12月20日自客戶收到一筆合同預付款，金額為2500萬元，作為預收賬款核算。按照適用稅法規(guī)定，該款項應計入取得當期應納稅所得額計算交納所得稅。賬面價值=2500萬元計稅基礎=2500-2500=0萬元差異=2500萬元河南大學工商管理學院田維勝三、應付職工薪酬會計：所有與取得職工服務相關的支出均計入成本費用，同時確認負債。稅法：支付給職工的工資薪金性質的支出可稅前列支。即：未來可稅前列支的金額=0【例12】甲企業(yè)20×7年12月計入成本費用的職工工資總額為4000萬元，至20×7年12月31日尚未支付。按照適用稅法規(guī)定，當期計入成本費用的4000萬元工資支出中，可予稅前扣除的合理部分為3000萬元。賬面價值=4000萬元計稅基礎=4000-0=4000萬元差異=0萬元河南大學工商管理學院田維勝注：需要說明的是，對于以現(xiàn)金結算的股份支付，企業(yè)在每一個資產(chǎn)負債表日應確認應付職工薪酬，稅法規(guī)定，實際支付時可計入應納稅所得額，未來期間可予稅前扣除的金額為其賬面價值，即計稅基礎為0。河南大學工商管理學院田維勝五、其他負債按照負債計稅基礎的確定原則計算確定【例13】企業(yè)當期應交納的違反有關規(guī)定的罰款和滯納金為10萬元。會計：計入營業(yè)外支出，同時確認其他應付款稅法：罰款和滯納金等不允許稅前扣除賬面價值=10萬元計稅基礎=10-0=10萬元差異=0萬元河南大學工商管理學院田維勝六、特殊交易或事項中產(chǎn)生資產(chǎn)、負債計稅基礎的確定

除企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營活動過程中取得的資產(chǎn)和負債以外，對于某些特殊交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債，其計稅基礎的確定應遵從稅法規(guī)定。如：企業(yè)合并過程中取得資產(chǎn)、負債計稅基礎的確定。由于會計與稅法法規(guī)對企業(yè)合并的劃分標準不同，處理原則不同，某些情況下，會造成企業(yè)合并中取得的有關資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎的差異。河南大學工商管理學院田維勝第三章暫時性差異第一節(jié)暫時性差異第二節(jié)應納稅暫時性差異第三節(jié)可抵扣暫時性差異河南大學工商管理學院田維勝第一節(jié)暫時性差異一、暫時性差異二、其他視同暫時性差異河南大學工商管理學院田維勝一、暫時性差異第七條暫時性差異，是指資產(chǎn)或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額；未作為資產(chǎn)和負債確認的項目，按照稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎的，該計稅基礎與其賬面價值之間的差額也屬于暫時性差異。

暫時性差異=賬面價值－計稅基礎按照暫時性差異對未來期間應稅金額的影響，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。河南大學工商管理學院田維勝二、、其他視同暫時性差異其他暫時性差異：某項交易或事項發(fā)生以后，可能不影響利潤表，但會影響到資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎，如可出售金融資產(chǎn)公允價值的變動、企業(yè)合并中產(chǎn)生的暫時性差異等。河南大學工商管理學院田維勝第二節(jié)應納稅暫時性差異第八條應納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異。即：該差異將導致未來期間應納稅所得額和應交所得稅的增加。河南大學工商管理學院田維勝一、資產(chǎn)產(chǎn)生的應納稅暫時性差異資產(chǎn)：賬面價值＞計稅基礎→應納稅暫時性差異→遞延所得稅負債則：未來納稅義務增加→負債二、負債產(chǎn)生的應納稅暫時性差異負債：賬面價值＜計稅基礎→應納稅暫時性差異→遞延所得稅負債即：賬面價值-計稅基礎=未來可稅前列支的金額＜0則：未來應稅所得基礎上調增→負債河南大學工商管理學院田維勝第三節(jié)可抵扣暫時性差異第九條可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。即：該差異將導致未來期間應納稅所得額和應交所得稅的減少。河南大學工商管理學院田維勝一、資產(chǎn)產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異資產(chǎn)：賬面價值＜計稅基礎→可抵扣暫時性差異→遞延所得稅資產(chǎn)則：未來納稅義務減少→資產(chǎn)負債：賬面價值＞計稅基礎→可抵扣暫時性差異→遞延所得稅資產(chǎn)即：賬面價值-計稅基礎=未來可稅前列支的金額＞0則：未來應稅所得基礎上調減→資產(chǎn)河南大學工商管理學院田維勝注：特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異1、未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異。會計：賬面價值=0稅法：計稅基礎=按規(guī)定能夠確定其計稅基礎的金額【例14】A公司20×7年發(fā)生了2000萬元廣告費支出，發(fā)生時已作為銷售費用計入當期損益，稅法規(guī)定，該類支出不超過當年銷售收入15%的部分允許當期稅前扣除，超過部分允許向以后年度結轉稅前扣除。A公司20×7年實現(xiàn)銷售收入10000萬元。視為資產(chǎn)：賬面價值=0萬元計稅基礎=2000-10000×15%=500萬元差異=0-500=-500萬元（可抵扣暫時性差異）河南大學工商管理學院田維勝2、可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時性差異。

對于按照稅法規(guī)定可以結轉以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎不同產(chǎn)生的，但本質上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能減少未來期間的應納稅所得額和應交所得稅，視同可抵扣暫時性差異，在符合確認條件的情況下，應確認與其相關的遞延所得稅資產(chǎn)。

【例15】甲公司于20×7年因政策性原因發(fā)生經(jīng)營虧損2000萬元，按照稅法規(guī)定，該虧損可用于抵減以后5個年度的應納稅所得額。該公司預計其于未來5年期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額彌補該虧損。河南大學工商管理學院田維勝分析

該經(jīng)營虧損不是資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產(chǎn)生的，但從性質上可以減少未來期間企業(yè)的應納稅所得額和應交所得稅，屬于可抵扣暫時性差異。企業(yè)預計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用該可抵扣虧損時，應確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。賬面價值=0萬元計稅基礎=2000萬元差異=0-2000=-2000萬元（可抵扣暫時性差異）

河南大學工商管理學院田維勝第四章遞延所得稅資產(chǎn)及

負債的確認和計量第一節(jié)遞延所得稅負債的確認和計量第二節(jié)遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量第十條企業(yè)應當將當期和以前期間應交未交的所得稅確認為負債，將已支付的所得稅超過應支付的部分確認為資產(chǎn)。存在應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的，應當按照本準則規(guī)定確認遞延所得稅負債或遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學工商管理學院田維勝第一節(jié)遞延所得稅負債

的確認和計量一、確認原則對于所有應納稅暫時性差異，均應確認相關的遞延所得稅負債，某些特殊情況除外。注：1、非同一控制下的企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎之間形成應納稅暫時性差異的，應確認相應的遞延所得稅負債，同時調整合并中應予確認的商譽。河南大學工商管理學院田維勝2、與直接計入所有者權益的交易或事項相關的應納稅暫時性差異，相應的遞延所得稅負債應計入所有者權益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升而應確認的遞延所得稅負債。借：資本公積——其他資本公積貸：遞延所得稅負債河南大學工商管理學院田維勝二、遞延所得稅負債的計量資產(chǎn)負債表日：

1、期末結存的遞延所得稅負債

=應納稅暫時性差異×適用稅率2、本期發(fā)生的遞延所得稅負債

=期末結存的遞延所得稅負債-期初結存的遞延所得稅負債適用稅率的選擇，按照應納稅暫時性差異預計轉回期間適用的稅率計量。注：適用稅率發(fā)生變化的，應對已確認的遞延所得稅負債進行重新計量，應當將其影響數(shù)計入變化當期的所得稅費用。河南大學工商管理學院田維勝【例16】【例16】A企業(yè)于20×7年12月6日購入某項設備，取得成本為500萬元，會計上采用年限平均法計提折舊，使用年限為10年，凈殘值為零，因該資產(chǎn)長年處于強震動狀態(tài)，計稅時按雙倍余額遞減法計列折舊，使用年限及凈殘值與會計相同。A企業(yè)適用的所得稅稅率為25%。假定該企業(yè)不存在其他會計與稅收處理的差異。

河南大學工商管理學院田維勝分析20×8年資產(chǎn)負債表日賬面價值=500-500/10=450萬元計稅基礎=500-（500×2/10）=400萬元應納稅暫時性差異=450-400=50萬元期末結存的遞延所得稅負債=50×25%=12.5萬元本期發(fā)生的遞延所得稅負債=12.5-0=12.5萬元借：所得稅費用12.5

貸：遞延所得稅負債12.520×9年資產(chǎn)負債表日如何？河南大學工商管理學院田維勝分析20×9年資產(chǎn)負債表日賬面價值=500-500/10×2=400萬元計稅基礎=500-（500×2/10+400×2/10）=320萬元應納稅暫時性差異=400-320=80萬元期末結存的遞延所得稅負債=80×25%=20萬元本期發(fā)生的遞延所得稅負債=20-12.5=7.5萬元借：所得稅費用7.5

貸：遞延所得稅負債7.5河南大學工商管理學院田維勝【例17】【例17】甲公司于20×1年12底購入一臺機器設備，成本為525000元，預計使用年限為6年，預計凈殘值為零。會計上按直線法計提折舊，因該設備符合稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠條件，計稅時可采用年數(shù)總和法計提折舊，假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值均與會計相同。本例假定該公司個會計期間均未對固定資產(chǎn)計提減值準備，除該項固定資產(chǎn)產(chǎn)生的會計與稅法之間的差異外，不存在其他會計與稅收的差異。河南大學工商管理學院田維勝20×2年20×3年20×4年20×5年20×6年20×7年原始成本525000525000525000525000525000525000會計累計折舊87500175000262000350000437500525000賬面價值437500350000262500175000875000稅法累計折舊150000275000375000450000500000525000計稅基礎37500025000015000075000250000暫時性差異62500100000112500100000625000所得稅率25%25%25%25%25%25%遞延所得稅負債余額15625250002812525000156250河南大學工商管理學院田維勝分析1、20×2年資產(chǎn)負債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負債=15

625-0=15

625萬元借：所得稅費用15

625

貸：遞延所得稅負債15

6252、20×3年資產(chǎn)負債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負債=25

000-15

625=9375萬元借：所得稅費用9375

貸：遞延所得稅負債93753、20×4年資產(chǎn)負債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負債=28

125-25

000=3125萬元借：所得稅費用3125

貸：遞延所得稅負債3125河南大學工商管理學院田維勝4、20×5年資產(chǎn)負債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負債=25000-28125=-3125萬元借：遞延所得稅負債3125

貸：所得稅費用31255、20×6年資產(chǎn)負債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負債=15

625-25000=-9375萬元借：遞延所得稅負債9375

貸：所得稅費用93756、20×7年資產(chǎn)負債表日

本期發(fā)生的遞延所得稅負債=0-15625=-15625萬元借：遞延所得稅負債15625

貸：所得稅費用15625河南大學工商管理學院田維勝*三、不確認遞延所得稅負債的特殊情況1、商譽的初始確認賬面價值=合并成本-被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值計稅基礎=0做法：準則要求不確認商譽所產(chǎn)生的遞延所得稅負債。【例18】A企業(yè)以增發(fā)市場價值為15000萬元的自身普通股為對價購入B企業(yè)100%的凈資產(chǎn)，對B企業(yè)進行吸收合并，合并前A企業(yè)與B企業(yè)不存在任何關聯(lián)方關系。假定該項合并符合稅法規(guī)定的免稅合并條件，交易各方選擇進行免稅處理，購買日B企業(yè)各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值及其計稅基礎如下表所示：河南大學工商管理學院田維勝公允價值計稅基礎暫時性差異固定資產(chǎn)675038752875應收賬款52505250存貨435031001250其他應付款（750）0（750）應付賬款（3000）（3000）0不包括遞延所得稅的可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值1260092253375河南大學工商管理學院田維勝分析1、取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎：應納稅暫時性差異=2875+1250=4125可抵扣暫時性差異=750遞延所得稅負債=4125×25%=1031.25遞延所得稅資產(chǎn)=750×25%=187.52、商譽賬面價值=15000-12600=2400計稅基礎=0差異=2400注：不確認遞延所得稅負債。河南大學工商管理學院田維勝會計處理

借：商譽1031.25

貸：遞延所得稅負債1031.25

借：遞延所得稅資產(chǎn)187.5

貸：商譽187.5最終確認的商譽=2400+1031.25-187.5=3243.75注：下列這樣做可以嗎？最終確認的商譽=2400+3375×25%=3243.75河南大學工商管理學院田維勝2、除企業(yè)合并以外的其他交易中，如果交易發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應納稅所得額，則由資產(chǎn)、負債的初始確認所產(chǎn)生的遞延所得稅負債不予確認。例，一項資產(chǎn)按會計規(guī)定確定的入賬價值為200萬元，但按稅法規(guī)定，其計稅基礎為180萬元，確認該暫時性差異的所得稅影響將改變資產(chǎn)的歷史成本。河南大學工商管理學院田維勝3、與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關的應納稅暫時性差異，一般應確認相應的遞延所得稅負債，但同時滿足以下兩個條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉回的時間；二是該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉回。注：滿足上述條件時，投資企業(yè)可以運用自身的影響力決定暫時性差異的轉回，如果不希望其轉回，則在可預見的未來該項暫時性差異即不會轉回，從而無須確認相應的遞延所得稅負債。注：一般分下列兩種情況處理河南大學工商管理學院田維勝（1）準備長期持有：不確認相關的所得稅影響①因初始投資成本的調整產(chǎn)生的暫時性差異預計未來期間不會轉回；②因確認投資收益產(chǎn)生的暫時性差異，如果未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時免稅；③因確認應享有的被投資單位其他權益變動而產(chǎn)生的暫時性差異，在長期持有的情況下，預計未來期間也不會轉回。（2）擬近期對外出售：確認相關的所得稅影響在投資企業(yè)改變持有意圖擬對外出售的情況下，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在轉讓或處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本準予扣除。河南大學工商管理學院田維勝第二節(jié)遞延所得稅資產(chǎn)

的確認和計量一、確認原則：第十三條企業(yè)應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)。注：估計未來期間是否能夠產(chǎn)生足夠的應稅所得時，包括以下兩個方面：

1、未來期間的正常生產(chǎn)經(jīng)營所得；

2、應納稅暫時性差異轉回。河南大學工商管理學院田維勝注：下列交易或事項中產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異，應根據(jù)交易或事項的不同情況確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)：1、按稅法規(guī)定可結轉以后年度的虧損

做法：視同可抵扣暫時性差異，以未來期間可取得的應稅所得為限，確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。注：如果虧損額較大，且缺乏證據(jù)表明企業(yè)未來期間將會有足夠的應納稅所得額時，不應確認遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學工商管理學院田維勝2、企業(yè)合并中，按照會計準則規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎之間形成可抵扣暫時性差異的，應確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，并調整合并中應予確認的商譽等。

借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：商譽借：商譽貸：遞延所得稅負債河南大學工商管理學院田維勝3、與直接計入所有者權益的交易或事項相關的可抵扣暫時性差異，相應的遞延所得稅資產(chǎn)應計入所有者權益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應確認的遞延所得稅資產(chǎn)。

借：遞延所得稅資產(chǎn)貸：資本公積——其他資本公積

河南大學工商管理學院田維勝二、不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況

某些情況下，如果企業(yè)發(fā)生的某項交易或事項不是企業(yè)合并，并且交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，且該項交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎不同，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異的，企業(yè)會計準則中規(guī)定在交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。其原因在于，如果確認遞延所得稅資產(chǎn)，則需調整資產(chǎn)、負債的入賬價值，對實際成本進行調整將有違會計核算中的歷史成本原則，影響會計信息的可靠性，該種情況下不確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學工商管理學院田維勝【例19】

沿用【例3】，A企業(yè)進行內部研究開發(fā)所形成的無形資產(chǎn)成本為l200萬元，因按照稅法規(guī)定可于未來期間稅前扣除的金額為1800萬元，其計稅基礎為1800萬元。分析：該項無形資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時在初始確認時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，確認其賬面價值與計稅基礎之間產(chǎn)生暫時性差異的所得稅影響需要調整該項資產(chǎn)的歷史成本，準則規(guī)定該種情況下不確認相關的遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學工商管理學院田維勝舉例說明【例】某企業(yè)于2010年度共發(fā)生研發(fā)支出200萬元，其中研究階段支出20萬元，開發(fā)階段不符合資本化條件支出60萬元，符合資本化條件支出120萬元形成無形資產(chǎn)，假定該無形資產(chǎn)于2010年7月30日達到預定用途，采用直線法按5年攤銷。該企業(yè)2010年稅前會計利潤為1000萬元，適用的所得稅稅率為25%。不考慮其他納稅調整事項。假定無形資產(chǎn)攤銷計入管理費用。要求：計算該企業(yè)2010年應交所得稅金額和暫時性差異的金額。河南大學工商管理學院田維勝分析2010年會計：計入管理費用=20+60+120/5×6/12=92萬元稅法：應納稅所得額=1000-92×50%=954萬元注：賬面價值=120-120÷5÷12×6=108萬元計稅基礎=108×150%=162萬元可抵扣暫時性差異=162-108=54萬元，但不能確認遞延所得稅資產(chǎn)。河南大學工商管理學院田維勝三、遞延所得稅資產(chǎn)的計量1、適用稅率的確定。確認遞延所得稅資產(chǎn)時，應估計相關可抵扣暫時性差異的轉回時間，采用轉回期間適用的所得稅稅率為基礎計算確定。無論相關的可抵扣暫時性差異轉回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。2、遞延所得稅資產(chǎn)的減值。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠實現(xiàn)的，應相應恢復遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。河南大學工商管理學院田維勝遞延所得稅資產(chǎn)計量資產(chǎn)負債表日：

1、期末結存的遞延所得稅資產(chǎn)

=可抵扣暫時性差異×適用稅率2、本期發(fā)生的遞延所得稅資產(chǎn)

=期末結存的遞延所得稅資產(chǎn)-期初結存的遞延所得稅資產(chǎn)河南大學工商管理學院田維勝第五章所得稅費用的確認和計量所得稅包括當期所得稅和遞延所得稅兩個部分一、當期所得稅當期所得稅=當期應交所得稅

=應納稅所得額×所得稅稅率應納稅所得額

=稅前會計利潤+納稅調整增加額-納稅調整減少額河南大學工商管理學院田維勝（一）納稅調整增加額1、會計不作為收益；但稅法作為收益。2、會計作為費用或損失；但稅法不作為費用或損失。（二）納稅調整減少額1、會計作為收益；但稅法不作為收益。2、會計不作為費用或損失；但稅法作為費用或損失。注：當期所得稅是計入利潤表的所得稅費用的一個組成部分。河南大學工商管理學院田維勝舉例1某企業(yè)為居民企業(yè)，2011年發(fā)生經(jīng)營業(yè)務如下：（1）取得產(chǎn)品銷售收入4000萬元。（2）發(fā)生產(chǎn)品銷售成本2600萬元。（3）發(fā)生銷售費用770萬元（其中廣告費650萬元）；管理費用480萬元（其中業(yè)務招待費25萬元）；財務費用60萬元。（4）銷售稅金160萬元（含增值稅120萬元）。（5）營業(yè)外收入80萬元，營業(yè)外支出50萬元（含通過公益性社會團體向貧困山區(qū)捐款30萬元，支付稅收滯納金6萬元）。（6）計入成本、費用中的實發(fā)工資總額200萬元、撥繳職工工會經(jīng)費5萬元、發(fā)生職工福利費31萬元、發(fā)生職工教育經(jīng)費7萬元。要求：計算該企業(yè)2011年度實際應納的企業(yè)所得稅。河南大學工商管理學院田維勝分析（1）會汁利潤總額=4000＋80－2600－770－480－60－40－50=80（萬元）（2）廣告費和業(yè)務宣傳費調增所得額=650－4000×15%=650－600=50（萬元）（3）業(yè)務招待費調增所得頦=25－25×60%=15（萬元）4000×5‰=20萬元＞25×60%=15（萬元）（4）捐贈支出應調增所得額=30－80×12%=20.4（萬元）（5）工會經(jīng)費應調增所得額=5－200×2%=1（萬元）（6）職工福利費應調增所得額=31－200×14%=3（萬元）（7）職工教育經(jīng)費應調增所得額=7－200×2.5%=2（萬元）（8）應納稅所得額=80＋50＋10＋20.4＋6＋1＋3＋2=172.4（萬元）（9）2011年應繳企業(yè)所得稅=172.4×25%=43.1（萬元）河南大學工商管理學院田維勝舉例2某工業(yè)企業(yè)為居民企業(yè)，2011年發(fā)生經(jīng)營業(yè)務如下：全年取得產(chǎn)品銷售收入為5600萬元，發(fā)生產(chǎn)品銷售成本4000萬元；其他業(yè)務收入800萬元，其他業(yè)務成本694萬元；取得購買國債的利息收入40萬元；繳納非增值稅銷售稅金及附加300萬元；發(fā)生的管理費用760萬元，其中新技術的研究開發(fā)費用為60萬元，業(yè)務招待費用70萬元；發(fā)生財務費用200萬元；取得直接投資其他居民企業(yè)的權益性收益34萬元（已在投資方所在地按15%的稅率繳納了所得稅）；取得營業(yè)外收入100萬元，發(fā)生營業(yè)外支出250萬元（其中含公益捐贈38萬元）。要求：計算該企業(yè)2008年應納的企業(yè)所得稅。河南大學工商管理學院田維勝分析（1）利潤總額=5600＋800＋40＋34＋100-4000―694―300―760―200―250=370（萬元）（2）國債利息收入免征企業(yè)所得稅，應調減所得額40萬元。（3）技術開發(fā)費調減所得額=60×50%=30（萬元）（4）按實際發(fā)生業(yè)務招待費的60%計算=70×60%=42（萬元）按銷售（營業(yè)）收入的5‰計算=（5600＋800）×5‰=32（萬元）按照規(guī)定稅前扣除限額應為32萬元，實際應調增應納稅所得額=70－32=38（萬元）（5）取得直接投資其他居民企業(yè)的權益性收益屬于免稅收入，應調減應納稅所得額34萬元。（6）捐贈扣除標準=370×12%=44．4（萬元）實際捐贈額38萬元小于扣除標準44．4萬元，可按實捐數(shù)扣除，不做納稅調整。（7）應納稅所得額=370－40－30＋38－34=304（萬元）（8）該企業(yè)2008年應繳納企業(yè)所得稅=304×25%=76（萬元）河南大學工商管理學院田維勝具體計算應納稅所得額=會計利潤+按照會計準則規(guī)定計入利潤表但計稅時不允許稅前扣除的費用-稅法規(guī)定的不征稅收入±計入利潤表的費用與按照稅法規(guī)定可予稅前抵扣的金額之間的差額±計入利潤表的收入與按照稅法規(guī)定應計入應納稅所得的收入之間的差額±其他需要調整的因素河南大學工商管理學院田維勝二、遞延所得稅遞延所得稅

=遞延所得稅費用（收益）

=當期遞延所得稅負債的凈增加

-當期遞延所得稅資產(chǎn)的凈增加

=（期末遞延所得稅負債-期初遞延所得稅負債）

-（期末遞延所得稅資產(chǎn)-期初遞延所得稅資產(chǎn)）注：遞延所得稅費用的確認：一般情況下利潤表企業(yè)合并調整商譽確認時記入權益的交易記入權益河南大學工商管理學院田維勝三、所得稅費用（收益）所得稅費用（收益）=當期所得稅+遞延所得稅=當期所得稅+遞延所得稅費用（收益）舉例說明：河南大學工商管理學院田維勝【例21】A公司20×7年度利潤表中利潤總額為3000萬元，該公司適用的所得稅稅率為25%。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債不存在期初余額。與所得稅核算有關的情況如下：

20×7年發(fā)生的有關交易和事項中，會計處理與稅收處理存在差別的有：（1）20×7年1月開始計提折舊的一項固定資產(chǎn)，成本為1500萬元，使用年限為10年，凈殘值為0，會計處理按雙倍余額遞減法計提折舊，稅收處理按直線法計提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。（2）向關聯(lián)企業(yè)捐贈現(xiàn)金500萬元。假定按照稅法規(guī)定，企業(yè)向關聯(lián)方的捐贈不允許稅前扣除。（3）當期取得作為交易性金融資產(chǎn)核算的股票投資成本為800萬元，20×7年12月31日的公允價值為1200萬元。稅法規(guī)定，以公允價值計量的金融資產(chǎn)持有期間市價變動不計入應納稅所得額。（4）違反環(huán)保法規(guī)定應支付罰款250萬元。

（5）期末對持有的存貨計提了75萬元的存貨跌價準備。河南大學工商管理學院田維勝

差異項目賬面價值計稅基礎應納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異存貨2000207575固定資產(chǎn)：固定資產(chǎn)原價15001500減：累計折舊300150減：固定資產(chǎn)減值準備00固定資產(chǎn)賬面價值12001350150交易性金融資產(chǎn)1200800400其他應付款250250總計400225河南大學工商管理學院田維勝1、20×7年度當期應交所得稅應納稅所得額=3000+150+500-400+250+75=3575（萬元）

應交所得稅=3575×25%=893.75（萬元）2、20×7年度遞延所得稅 遞延所得稅負債=400×25%=100（萬元）遞延所得稅資產(chǎn)=225×25%=56.25（萬元）遞延所得稅=（100-0