會(huì)計(jì)核算辦法培訓(xùn)講義長期股權(quán)投資和企業(yè)合并(共74頁).ppt

1、二零零七年十月二零零七年十月2目錄目錄一、一、 長期股權(quán)投資范圍長期股權(quán)投資范圍二、二、 合并外其他方式取得的長期股權(quán)投資核算合并外其他方式取得的長期股權(quán)投資核算三、三、 合并形成的長期股權(quán)投資核算合并形成的長期股權(quán)投資核算四、四、 合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表五、五、 其他專題其他專題六、六、 新舊銜接新舊銜接3知識(shí)體系框架范圍控制共同控制重大影響其他按購買價(jià)款、權(quán)益證券的公允價(jià)值、投資合同或協(xié)議約定價(jià)值等權(quán)益法成本法初始投資成本后續(xù)計(jì)量同一控制非同一控制控股合并初始投資成本的確定合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額合并成本（包括付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行

2、的權(quán)益證券公允價(jià)值以及直接相關(guān)費(fèi)用）成本法合并差額處理取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額調(diào)整資本公積，如果資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益吸收合并合并差額處理取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額調(diào)整資本公積，如果資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益合并成本與被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的正差額記入商譽(yù)，負(fù)差額記入營業(yè)外收入合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制4一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述第一部分：長期股權(quán)投資范圍第一部分：長期股權(quán)投資范圍（一）控制：是指一個(gè)企業(yè)能夠決定另一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從另一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益的權(quán)力。判斷依據(jù)：遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則。具體包括：

3、 1. 母公司擁有其半數(shù)以上表決權(quán)的被投資單位。包括：（1）母公司直接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。（2）母公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。（3）母公司直接和間接方式合計(jì)擁有被投資單位半數(shù)以上表決權(quán)。5講解P520頁 80% P 公司 S 公司 80% 30% 90% 70% 60% P公司 S1公司 S2公司S4 公司S3公司一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述62. 實(shí)質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)（1）通過投資者之間的協(xié)議，擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)公司章程或協(xié)議，有權(quán)決定被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策。（3）有權(quán)任免被投資單位的董事會(huì)或類似機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（4）在被投資單位的董事會(huì)或

4、類似機(jī)構(gòu)占多數(shù)表決權(quán)。3. 潛在表決權(quán)標(biāo)準(zhǔn)在確定能否控制被投資單位時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當(dāng)期可轉(zhuǎn)換的可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行的認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述7Q:合并財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍以控制為基礎(chǔ)確定，母公司應(yīng)該將所有子公司納入合并報(bào)表范圍，除了哪些子公司不納入合并報(bào)表編制范圍？A： 1、已經(jīng)宣告被清理整頓的原子公司。此時(shí)，被投資單位實(shí)際上已經(jīng)由清算組或人民法院確定的有關(guān)人員組成清算組對(duì)被投資單位進(jìn)行日常管理，被投資單位不得開展與清算無關(guān)的經(jīng)營活動(dòng)，因此，母公司不再控制被投資單位。2、已經(jīng)宣告破產(chǎn)的原子公司。此時(shí)，被投資單位的日常管理已經(jīng)

5、轉(zhuǎn)交由人民法院指定的管理人管理，母公司不能再控制被投資單位。3、母公司不能控制的其他被投資單位。指母公司不能控制的除上述兩種情況以外的其他被投資單位，如聯(lián)營企業(yè)等。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述8（二）共同控制（對(duì)合營企業(yè)投資）：是指按照合同約定對(duì)某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)共有的控制。一般在合營企業(yè)設(shè)立時(shí)，合營各方在投資合同或協(xié)議中約定在所設(shè)立合營企業(yè)的重要財(cái)務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策過程中，必須由合營各方均同意才能通過。（單方面不能算共同控制，需各方都同意。）（三）重大影響（對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資）：是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的能力，但并不能控制或與其他方一起共同控制這些政策的制定。1. 投資企業(yè)直

6、接或通過子公司間接擁有被投資單位20以上但低于50的表決權(quán)股份時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響，除非有證據(jù)表明不形成重大影響的除外。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述92、實(shí)質(zhì)重大影響標(biāo)準(zhǔn)：（1）在被投資單位的董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中派有代表。（2）參與被投資單位政策制定過程。（3）與被投資單位發(fā)生重要交易，有關(guān)交易對(duì)被投資單位日常經(jīng)營具有重要性。（4）向被投資單位派出管理人員。（5）向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料。（四）不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述10第二部分：成本法和權(quán)益法對(duì)比第二

7、部分：成本法和權(quán)益法對(duì)比（一）適用范圍：1. 企業(yè)持有對(duì)子公司投資。2. 對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。3. 對(duì)合營企業(yè)投資。4. 對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資。成本法權(quán)益法一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述11Q:對(duì)子公司的投資為何從權(quán)益法改為成本法核算？A：1. 在合并報(bào)表中已經(jīng)按權(quán)益法體現(xiàn)，母公司報(bào)表采用成本法可以使信息反映更全面、充分； 2. 避免子公司實(shí)際宣告發(fā)放現(xiàn)金股利前，母公司墊付資金發(fā)放股利。 3. 與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則規(guī)定相協(xié)調(diào)。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述12（二）一般核算程序?qū)Ρ瘸杀痉?quán)益法初始/

8、追加投資按初始/追加投資成本增加投資賬面價(jià)值比較初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額投資成本公允價(jià)值，不調(diào)賬投資成本；投資成本公允價(jià)值，調(diào)整投資和營業(yè)外收入被投資單位權(quán)益變動(dòng)如果是凈利潤變動(dòng)，調(diào)整投資和投資收益；如果是除凈利潤以外的其他權(quán)益變動(dòng)，調(diào)整投資和資本公積被投資單位宣告分配利潤或現(xiàn)金股利按應(yīng)享有的部分確認(rèn)投資收益，但僅限于投資后產(chǎn)生累計(jì)凈利潤的分配額一般按持股比例沖減長期投資賬面價(jià)值一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述13（三）權(quán)益法的主要變化：1. 對(duì)比初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，對(duì)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，

9、如果是正差額，不調(diào)整長期股權(quán)投資；如果是負(fù)差額，記入取得當(dāng)期的營業(yè)外收入，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。2. 投資損益的確認(rèn)，要考慮投資時(shí)點(diǎn)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，對(duì)被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。這一過程要考慮重要性原則，如果不重要、無法可靠確定公允價(jià)值或其他原因無法對(duì)凈利潤進(jìn)行調(diào)整，可以以被投資單位的賬面凈利潤為基礎(chǔ)調(diào)整投資收益，同時(shí)應(yīng)在附注中說明。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述143. 取得現(xiàn)金股利或利潤的處理：自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已確認(rèn)投資損益的，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認(rèn)投資損益部分，但未超過投

10、資以后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤中本公司享有的份額，該部分金額應(yīng)作為投資收益處理。自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認(rèn)投資損益部分，同時(shí)也超過投資以后被投資單位實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤中本公司享有的份額，該部分金額應(yīng)作為投資成本的收回。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述15舉例：A公司于2007年1月1日以2000萬的價(jià)格購入B公司30的股權(quán)，假設(shè)未發(fā)生其他稅費(fèi)，按權(quán)益法核算。B公司2007年賬面凈利潤120萬，按公允價(jià)值調(diào)整后的凈利潤為100萬，當(dāng)年不發(fā)放股利。2008年2月，B公司發(fā)放2007年度股利，則分別以下不同情況處理：B公司發(fā)放股利90萬110萬130萬A公司賬務(wù)處理借：應(yīng)收股

11、利 27 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 27借：應(yīng)收股利 33 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 30 投資收益 3借：應(yīng)收股利 39 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 30 投資收益 6長期股權(quán)投資投資成本 3Q:如果B公司賬面凈利潤低于公允價(jià)值調(diào)整后的凈利潤如何處理？一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述164. 超額虧損的確認(rèn)順序：首先減記長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值至零為限。再減記其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長期權(quán)益（如長期應(yīng)收款）。再確認(rèn)合同或協(xié)議中約定將履行其他額外的損失補(bǔ)償義務(wù)（即確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失）。最后賬外備查登記。被投資單位以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，按上述相反順序恢復(fù)長期股權(quán)投資賬面價(jià)

12、值。一、長期股權(quán)投資概述一、長期股權(quán)投資概述17二、二、 合并外其他方式取得的長期股權(quán)投資核算合并外其他方式取得的長期股權(quán)投資核算一、初始投資成本的確定取得方式初始投資成本備注支付現(xiàn)金購買價(jià)款包括手續(xù)費(fèi)，但不包括已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤發(fā)行權(quán)益證券發(fā)行權(quán)益證券的公允價(jià)值不包括支付給承銷機(jī)構(gòu)的傭金、手續(xù)費(fèi)等直接費(fèi)用。該費(fèi)用從溢價(jià)收入扣除，不足應(yīng)沖減留存收益（盈余公積和未分配）投資者投入投資合同或協(xié)議約定價(jià)值，但約定的價(jià)值不公允的除外參照活躍市場中的市價(jià)確定其公允價(jià)值，不存在活躍市場的采用估值技術(shù)債務(wù)重組按債務(wù)重組的規(guī)定處理非貨幣形資產(chǎn)交易按非貨幣性資產(chǎn)交易規(guī)定處理二、后續(xù)計(jì)量根據(jù)會(huì)計(jì)政策

13、規(guī)定采用成本法或權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的核算。18三、合并形成的長期股權(quán)投資核算三、合并形成的長期股權(quán)投資核算第一部分：基本概念（一）企業(yè)合并：是指兩個(gè)或兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。報(bào)告主體的變化產(chǎn)生于控制權(quán)的變化。不屬于企業(yè)合并的交易或事項(xiàng)：1. 購買子公司少數(shù)股權(quán)。2. 兩方或多方形成合營企業(yè)的企業(yè)合并。3. 僅通過合同而不是所有權(quán)份額將兩個(gè)或者兩個(gè)以上的企業(yè)合并成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。注意：不是企業(yè)合并事項(xiàng)中規(guī)定的長期股權(quán)投資不能作為“合并形成的長期股權(quán)投資”！19（二）同一控制下的企業(yè)合并：是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制非暫時(shí)性

14、的。非暫時(shí)性：是指企業(yè)合并日之前，參與合并各方在最終控制方的控制時(shí)間一般在1年以上（含1年），企業(yè)合并后所形成的報(bào)告主體在最終控制方的控制時(shí)間也應(yīng)達(dá)到1年以上。實(shí)務(wù)中同一控制主要發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部。兩個(gè)國有企業(yè)之間的購并一般不作為同一控制下的企業(yè)合并。（三）非同一控制下的企業(yè)合并：是指參與合并的企業(yè)在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易。三、合并形成的長期股權(quán)投資核算三、合并形成的長期股權(quán)投資核算20第二部分：初始投資的會(huì)計(jì)核算同一控制非同一控制控股合并初始投資成本的確定合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額合并成本（包括付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益證券公允價(jià)值以

15、及直接相關(guān)費(fèi)用）合并差額處理取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額調(diào)整資本公積，如果資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益吸收合并合并差額處理取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與合并對(duì)價(jià)的差額調(diào)整資本公積，如果資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益合并成本與被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的正差額記入商譽(yù)，負(fù)差額記入營業(yè)外收入備注合并過程中的各項(xiàng)直接費(fèi)用應(yīng)于發(fā)生時(shí)候記入“管理費(fèi)用”，但與負(fù)債有關(guān)的直接費(fèi)用應(yīng)記入負(fù)債的初始計(jì)量金額，發(fā)行權(quán)益性證券的直接費(fèi)用應(yīng)自溢價(jià)中扣除，不足抵扣的應(yīng)沖減留存收益。三、合并形成的長期股權(quán)投資核算三、合并形成的長期股權(quán)投資核算21四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表一、同一

16、控制下合并日財(cái)務(wù)報(bào)表合并日應(yīng)編制：資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表。原理：會(huì)計(jì)處理類似于權(quán)益結(jié)合法。即將企業(yè)合并看作是兩個(gè)或多個(gè)參與合并企業(yè)權(quán)益的重新整合，從最終控制方角度看，該類企業(yè)合并一定程度上并不會(huì)造成集團(tuán)整體經(jīng)濟(jì)利益的流入或流出。P公司子公司1子公司2P公司子公司1子公司2例如：22處理原則（不涉及自少數(shù)股東購買股權(quán)情況下）：1. 合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。2. 合并方在合并中取得的被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價(jià)值不變。3. 合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值相對(duì)于為進(jìn)行企業(yè)合并

17、支付的對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值差額，不作為資產(chǎn)處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表，有關(guān)差額調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)目。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表234. 對(duì)于同一控制下的控股合并，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來的，體現(xiàn)在其合并報(bào)表上，即由合并后形成的母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體，無論是其資產(chǎn)規(guī)模還是其經(jīng)營成果都應(yīng)持續(xù)計(jì)量。編制合并報(bào)表時(shí)，無論合并發(fā)生在報(bào)告期哪個(gè)時(shí)點(diǎn)，合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體自合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況，相對(duì)應(yīng)的，合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)反映母子公司如果一直作為一個(gè)整

18、體運(yùn)行至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤情況。對(duì)于同一控制下的控股合并，在合并當(dāng)期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整，同時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)比較報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報(bào)告主體以前期間一直存在。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表24舉例：2006年6月30日，P公司向S公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值1元），對(duì)S公司進(jìn)行合并，并于當(dāng)日取得S公司100股權(quán)。（引自講解P298例213）P公司S公司抵消分錄合并金額一、凈利潤4,250,000950,0005,200,000其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)利潤950,000二、提取盈余公積8

19、00,00080,000880,000利潤表（2006年16月）四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表25P公司S公司抵銷分錄合并金額 長期投資20,000,00022,020,00042,020,0008,600,00022,020,00028,600,000 其他資產(chǎn)100,050,00024,820,000124,870,000資產(chǎn)總計(jì)資產(chǎn)總計(jì)120,050,00022,020,000142,070,00033,420,00022,020,000153,470,000負(fù)債總計(jì)負(fù)債總計(jì)26,500,00011,400,00037,900,000 實(shí)收資本30,000,

20、00010,000,00040,000,00010,000,00010,000,00040,000,000 資本公積20,000,00012,020,00032,020,0006,000,00012,020,00026,000,000 盈余公積20,000,0002,000,0002,000,0002,000,00022,000,000 未分配利潤23,550,0004,020,000 4,020,0004,020,00027,570,000所有者權(quán)益所有者權(quán)益93,550,00022,020,000115,570,00022,020,000115,570,000資產(chǎn)負(fù)債表（2006年6月30

21、日）四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表26P公司S公司抵銷分錄合并金額 長期投資20,000,0008,400,00028,400,000 其他資產(chǎn)93,300,00022,770,000116,070,000資產(chǎn)總計(jì)資產(chǎn)總計(jì)113,300,00031,170,000144,470,000負(fù)債總計(jì)負(fù)債總計(jì)24,000,00010,100,00034,100,000 實(shí)收資本30,000,00010,000,00010,000,00030,000,000 資本公積20,000,0006,000,00011,070,00021,070,00036,000,000 盈余公積

22、19,200,0001,920,0001,920,0001,920,00021,120,000 未分配利潤20,100,0003,150,0003,150,0003,150,00023,250,000所有者權(quán)所有者權(quán)益益89,300,00021,070,000110,370,000資產(chǎn)負(fù)債表（2005年12月31日）四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表27P公司對(duì)合并進(jìn)行的賬務(wù)處理賬務(wù)處理為：（表中用紅色斜體表示）借：長期股權(quán)投資 22,020,000 貸：股本 10,000,000 資本公積 12,020,000假定合并前P和S未發(fā)生任何交易，則2006年6月30日合

23、并報(bào)表抵銷分錄抵銷分錄為：（1）借：實(shí)收資本 10,000,000 （2）借：資本公積 6,020,000 資本公積 6,000,000 盈余公積 2,000,000 貸：盈余公積 2,000,000 未分配利潤 4,020,000 未分配利潤 4,020,000 貸：長期股權(quán)投資 22,020,000四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表282005年12月31日抵銷分錄抵銷分錄為：（1）借：實(shí)收資本 10,000,000 （2）借：資本公積 5,070,000 資本公積 6,000,000 盈余公積 1,920,000 貸：盈余公積 1,920,000 未分配利潤 3

24、,150,000 未分配利潤 3,150,000 貸：資本公積 21,070,000四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表29根據(jù)權(quán)益結(jié)合法理論檢驗(yàn)上述合并結(jié)果是否正確：1. 2005年12月31日所有者權(quán)益應(yīng)該89,300,00021,070,000110,370,000。2. 2006年6月30日所有者權(quán)益應(yīng)該110,370,0005,200,000115,570,000。 而且也應(yīng)該 93,550,000 22,020,000 115,570,000。3. 2005年12月31日盈余公積應(yīng)該19,200,0001,920,000100%=21,120,000。4.

25、2006年6月30日盈余公積應(yīng)該21,120,000 800,00080,00010022,000,000。 而且也應(yīng)該20,000,000 2,000,000100 22,000,000。5. 2005年12月31日未分配利潤應(yīng)該 20,100,0003,150,00010023,250,000。6. 2006年6月30日未分配利潤應(yīng)該 23,250,000 （4,250,000 800,000）（950,00080,000）10027,570,000。 而且也應(yīng)該 23,550,000 4,020,000100 27,570,000。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)

26、報(bào)表30Q：如果P公司只取得S公司80的股份，不用編制抵銷分錄請(qǐng)直接計(jì)算：（1）合并所有者權(quán)益是多少？（2）合并未分配利潤是多少？（3）合并盈余公積是多少？A：參考答案見附錄。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表31四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表二、非同一控制下購買日財(cái)務(wù)報(bào)表合并日應(yīng)編制：資產(chǎn)負(fù)債表。關(guān)于非同一控制購買日合并財(cái)務(wù)報(bào)表，應(yīng)掌握5個(gè)問題，了解2個(gè)問題：購買方購買日合并成本（前已述）合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配合并成本與可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債暫時(shí)確定被購買方的會(huì)計(jì)處理32

27、1. 購買方：采用購買法核算企業(yè)合并的首要前提是確定購買方，非同一控制下的企業(yè)合并，在購買日取得對(duì)其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購買方，參與合并的其他企業(yè)為被購買方。購買方是指在企業(yè)合并中取得對(duì)另一方或多方控制權(quán)的一方。也就是說取得控制權(quán)為購買方，因此一般情況下，也按照“控制”的相關(guān)規(guī)定來確定企業(yè)合并中的購買方。 一般應(yīng)考慮企業(yè)合并合同、協(xié)議以及其他因素確定。合并中一方取得了另一方半數(shù)以上表決權(quán)股份的，除非有明確證據(jù)表明不能形成控制，一般認(rèn)為取得另一方半數(shù)以上表決權(quán)股份的一方為購買方。某些情況下，即使一方?jīng)]有取得另一方半數(shù)以上有表決權(quán)股，但存在以下情況時(shí)，一般也可認(rèn)為其獲得了對(duì)另一方的控制權(quán)，

28、如：（1）通過與其他投資者簽訂協(xié)議，實(shí)質(zhì)上擁有被購買企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表33四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表（2）按照法律或協(xié)議等的規(guī)定，具有主導(dǎo)被購買企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策的權(quán)力。（3）有權(quán)任免被購買企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)絕大多數(shù)成員。（4）在被購買企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)中具有絕大多數(shù)投票權(quán)。某些情況下可能難以確定企業(yè)合并中的購買方，比如參與合并的兩家或多家企業(yè)規(guī)模相當(dāng)，這時(shí)候應(yīng)考慮所有相關(guān)的事實(shí)和情況，特別是企業(yè)合并后參與合并各方的相對(duì)投票權(quán)，合并后主體管理機(jī)構(gòu)及高層管理人員的構(gòu)成、權(quán)益互換條款等。34

29、2. 購買日：是指購買方獲得對(duì)被購買方控制權(quán)的日期，即企業(yè)合并交易進(jìn)行過程中，發(fā)生控制權(quán)轉(zhuǎn)移的日期。實(shí)務(wù)中應(yīng)該根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則判斷。同時(shí)滿足以下條件的，一般認(rèn)為形成購買日：（1）企業(yè)合并合同或協(xié)議已經(jīng)獲得股東大會(huì)等內(nèi)部權(quán)力機(jī)構(gòu)通過。（2）按照規(guī)定，合并事項(xiàng)需要經(jīng)過國家有關(guān)主管部門審批的，已經(jīng)獲得批準(zhǔn)。（3）參與合并各方已經(jīng)辦理了必要的財(cái)產(chǎn)權(quán)交接手續(xù)。（4）購買方已經(jīng)支付了購買價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過50），并且有能力支付剩余款項(xiàng)。（5）購買方實(shí)際上已經(jīng)控制了被購買方的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策，并享有相應(yīng)的收益和風(fēng)險(xiǎn)。（實(shí)質(zhì)控制）分次實(shí)現(xiàn)的合并購買日，即通過分階段取得股份最終實(shí)現(xiàn)合并的 ，應(yīng)以最終取

30、得控制權(quán)的日期為購買日，之前分次對(duì)被投資單位投資的日期均為交易日。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表353. 合并成本在取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債之間的分配（1）購買方在合并中取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債，要作為企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債（或合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)、負(fù)債）確認(rèn)，在購買日，應(yīng)當(dāng)滿足資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)條件。（2）企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債在滿足確認(rèn)條件后，應(yīng)以其公允價(jià)值計(jì)量。對(duì)于被購買方在企業(yè)合并前已經(jīng)確認(rèn)的商譽(yù)和遞延所得稅項(xiàng)目，購買方在對(duì)企業(yè)合并成本進(jìn)行分配、確認(rèn)合并中取得可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債時(shí)不應(yīng)予以考慮。在按照規(guī)定確定了合并中應(yīng)予確認(rèn)的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)之

31、后，其計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同形成暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)按照所得稅準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。所確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債的金額不應(yīng)折現(xiàn)。 四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表364. 合并成本與可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額處理（1）合并成本大于可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù)。視不同情況，控股合并下，該差額是指合并財(cái)務(wù)報(bào)表中列示的商譽(yù)；吸收合并情況下，是指購買方在賬簿和個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的商譽(yù)。商譽(yù)在確認(rèn)后，持有期間不攤銷，每一個(gè)會(huì)計(jì)年度末無論是否有減值跡象都必須進(jìn)行減值測試，按照賬面價(jià)值與可收回金額孰低的原則計(jì)量，如計(jì)提減值準(zhǔn)備后則不能轉(zhuǎn)回。（2）合

32、并成本小于可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，應(yīng)對(duì)合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值、作為合并對(duì)價(jià)的非現(xiàn)金資產(chǎn)或發(fā)行的權(quán)益性證券等的公允價(jià)值進(jìn)行復(fù)核，符合結(jié)果表明所確定的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值確定是恰當(dāng)?shù)?，?yīng)將該差額記入合并當(dāng)期營業(yè)外收入，并在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說明。在吸收合并情況下，該差額記入合并當(dāng)期購買方的個(gè)別利潤表；在控股合并情況下，體現(xiàn)在合并當(dāng)期的合并利潤表中，在購買日，因不需要編制合并利潤表，該差額應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積和未分配利潤。四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表37舉例：2006年6月30日，P公司向S公司的股東定向增發(fā)1000萬股普通股（每股面值1元，市

33、價(jià)3.5元），對(duì)S公司進(jìn)行合并，并與當(dāng)日取得S公司70股權(quán)。該合并為非同一控制下的企業(yè)合并。 （引自講解P313例218）經(jīng)評(píng)估，S公司部分資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值和賬面價(jià)有如下差異：賬面價(jià)值公允價(jià)值增值存貨1,020,000780,000長期股權(quán)投資8,600,0006,600,000固定資產(chǎn)12,000,00010,000,000無形資產(chǎn)2,000,0004,000,000合計(jì)21,380,000因此，商譽(yù)3500萬（22022138）萬70462萬四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表38P公司賬面S公司賬面抵銷分錄合并金額 長期投資20,000,00035,000,0

34、0055,000,0008,600,0006,600,00035,000,00035,200,000 其他資產(chǎn)100,050,00024,820,0001,4780,000139,650,000 商譽(yù)4,620,0004,620,000資產(chǎn)總計(jì)資產(chǎn)總計(jì)120,050,00035,000,000155,050,0003,3420,000179,470,000負(fù)債總計(jì)負(fù)債總計(jì)26,500,0001,1400,00037,900,000 實(shí)收資本30,000,00010,000,00040,000,00010,000,00010,000,00040,000,000 資本公積20,000,0002,5

35、000,00045,000,0006,000,0006,000,00045,000,000 盈余公積20,000,0002,000,0002,000,00020,000,000 未分配利潤23,550,0004,020,0004,020,00023,550,000少數(shù)股東權(quán)少數(shù)股東權(quán)益益13,020,00013,020,000所有者權(quán)益所有者權(quán)益128,550,00022,020,000141,570,000資產(chǎn)負(fù)債表（2006年6月30日）四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表39四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表上述合并報(bào)表的抵銷分錄為：借：

36、存貨 780,000 長期股權(quán)投資 6,600,000 固定資產(chǎn) 10,000,000 無形資產(chǎn) 4,000,000 實(shí)收資本 10,000,000 資本公積 6,000,000 盈余公積 2,000,000 未分配利潤 4,020,000 商譽(yù) 4,620,000 貸：長期股權(quán)投資 35,000,000 少數(shù)股東權(quán)益 13,020,00040四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表5、企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債暫時(shí)確定的情況（1）購買日后12個(gè)月內(nèi)對(duì)有關(guān)價(jià)值量的調(diào)整企業(yè)合并發(fā)生當(dāng)期期末，因合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值或企業(yè)合并成本只

37、能暫時(shí)確定的，購買方應(yīng)當(dāng)以所確定的暫時(shí)價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。購買日后12個(gè)月內(nèi)，取得進(jìn)一步的信息表明需要對(duì)確認(rèn)的暫時(shí)價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的，視為在購買日確認(rèn)和計(jì)量，即應(yīng)進(jìn)行追溯調(diào)整，同時(shí)對(duì)以暫時(shí)性價(jià)值為基礎(chǔ)提供的比較報(bào)表信息，也應(yīng)進(jìn)行相關(guān)的調(diào)整。（2）超過規(guī)定期限后的價(jià)值量調(diào)整購買日12個(gè)月以后對(duì)企業(yè)合并成本或合并中取得的各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值的調(diào)整，應(yīng)視為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，在調(diào)整相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整所確認(rèn)的商譽(yù)或是計(jì)入合并當(dāng)期利潤表中的金額，以及相關(guān)資產(chǎn)的折舊、攤銷等。41四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表四、合并（購買）日合并財(cái)務(wù)報(bào)表6、被購買方的會(huì)計(jì)處理非

38、同一控制下的企業(yè)合并中，購買方通過企業(yè)合并取得被購買方100%股權(quán)的，被購買方可以按照合并中確定的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值調(diào)整其賬面價(jià)值。除此之外，其它情況下被購買方不應(yīng)因企業(yè)合并改記有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值。42一、成本法轉(zhuǎn)權(quán)益法的核算比例提高型：對(duì)于原取得投資后到新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)相對(duì)于原持股比例的部分，屬于在此期間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益；屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)記入“資本公積其他資本公積”。比例減少

39、型：對(duì)于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益；其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動(dòng)中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)記入“資本公積其他資本公積”。五、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換五、長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換43五、其他專題五、其他專題例1：比例提高型 引自講解P42例313A公司于2005年2月取得B公司10股權(quán)，成本600萬，此時(shí)B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值5600萬（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等）。A公司按照凈利潤10提取盈余公積。2006年4月10日，A公司又以1200萬取得B公司12

40、股權(quán)，當(dāng)日B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為8000萬。B公司從2005.22006.4共實(shí)現(xiàn)凈利潤600萬，未分配股利或利潤，除所實(shí)現(xiàn)凈利潤外，未發(fā)生其他記入資本公積的交易。44A對(duì)長期股權(quán)投資賬面價(jià)值調(diào)整的分錄：借：長期股權(quán)投資 2,400,000 貸：資本公積其他資本公積 1,800,000 盈余公積 60,000 利潤分配未分配利潤 540,000檢驗(yàn)：A公司賬面長期股權(quán)投資6001,2002402,040 A所占的B可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值商譽(yù)800022240402,040。 相等。五、其他專題五、其他專題45例2：比例降低型 引自講解P43例314A公司原持有B公司60股權(quán)，賬面余額為60

41、00萬元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。2006年12月6日，A公司將其持有的B公司股權(quán)中的1/3出售給其他企業(yè)，出售取得價(jià)款3600萬，當(dāng)日B可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為16000萬元。A公司取得B公司60股權(quán)時(shí)，B可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9000萬元（假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同）。自A取得B投資后至部分處置投資前，B共實(shí)現(xiàn)凈利潤5000萬元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤分配。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤外，B公司未發(fā)生其他記入資本公積的交易。A公司按照10提取盈余公積。五、其他專題五、其他專題46檢驗(yàn)：A公司賬面長期股權(quán)投資6,0002,0002,0006,000 A所占的B可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值商譽(yù)（9,0005,000）404

42、006,000。 相等。A對(duì)長期股權(quán)投資賬面價(jià)值調(diào)整的分錄：借：長期股權(quán)投資 20,000,000 貸：盈余公積 2,000,000 利潤分配未分配利潤 18,000,000是否需要確認(rèn)資本公積？五、其他專題五、其他專題47二、權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法的核算例1：比例提高型 引自講解P34例36A公司于2005年3月以8,000萬元取得B公司30的股權(quán)，因能夠?qū)公司施加重大影響，對(duì)所取得的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，于2005年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益300萬元。2006年4月，A又斥資10,000萬元取得B公司另外30股權(quán)。A對(duì)B投資后，B未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤。A按凈利潤10提取盈余公積。A對(duì)投資

43、未計(jì)提任何減值準(zhǔn)備。五、其他專題五、其他專題48解答：購買日A的會(huì)計(jì)處理（沖回原已確認(rèn)投資收益） 借：盈余公積 300,000 利潤分配未分配利潤 2,700,000 貸：長期股權(quán)投資 3,000,000 借：長期股權(quán)投資 100,000,000 貸：銀行存款 100,000,000購買日對(duì)B長期股權(quán)投資賬面余額（8,300300）10,00018,000萬元達(dá)到企業(yè)合并前對(duì)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法等方法核算的，購買日應(yīng)對(duì)權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面余額進(jìn)行調(diào)整，將有關(guān)長期股權(quán)投資的賬面余額調(diào)整至最初取得成本，在此基礎(chǔ)上加上購買日新支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為購買日長期股權(quán)投資的成本。五、其他專題五、其

44、他專題49例2：比例降低型除了上述追加投資原因?qū)е略钟械膶?duì)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)子公司投資，要進(jìn)行長期股權(quán)投資的賬面調(diào)整外，其他權(quán)益法轉(zhuǎn)成本法的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時(shí)長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按成本法核算的基礎(chǔ)。五、其他專題五、其他專題50五、其他專題五、其他專題三、購買子公司少數(shù)股權(quán)的處理舉例：A公司于2005年12月29日以8000萬取得B公司70股權(quán)，能夠?qū)嵤┛刂啤?006年12月25日，A又出資3000萬元自B少數(shù)股東處取得20股權(quán)。（1）2005年12月29日，B可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值10000萬元。（2）2006年12月25日，B的資產(chǎn)負(fù)債相關(guān)資料如下：B的賬面價(jià)值B資產(chǎn)負(fù)債自購買

45、日開始持續(xù)計(jì)算的金額B在交易日（12月25日）公允價(jià)值凈資產(chǎn) 9,00011,00011,800引自講解P316例2110單位：萬元51解答：（1）A對(duì)B的長期投資成本變化： 2005年12月29日 8,000萬 2006年12月25日 3,000萬 20052006年間按權(quán)益法核算的投資 （11,00010，000）70 700萬 合計(jì) 11,700萬（2）商譽(yù)變化： 2005年12月29日8,00010,000701,000萬 2006年12月25日3,00011,80020640萬 合計(jì) 1640萬五、其他專題五、其他專題52合并報(bào)表的抵銷分錄抵銷分錄：借： 凈資產(chǎn) 9,900 （11,

46、00090） 商譽(yù) 1,640 資本公積資本公積 160 貸：長期股權(quán)投資 11,700說明：分錄中的資本公積是倒減數(shù)，如果資本公積不足沖減，相應(yīng)調(diào)整留存收益。五、其他專題五、其他專題53四、長期股權(quán)投資的處置處置長期股權(quán)投資，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入所有者權(quán)益的，處置該項(xiàng)投資時(shí)應(yīng)當(dāng)將原計(jì)入所有者權(quán)益的部分按相應(yīng)比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。 五、其他專題五、其他專題54舉例：A企業(yè)原持有B企業(yè)40的股權(quán)，2006年12月20日，A出售其中的1/4，出售前A對(duì)B的長期股權(quán)投資共1720萬，其構(gòu)成為：投

47、資成本1200萬元，損益調(diào)整320萬元，其他權(quán)益變動(dòng)200萬元，出售取得價(jià)款470萬元。A賬務(wù)處理：借：銀行存款 4,700,000 貸：長期股權(quán)投資 4,300,000 投資收益 400,000借：資本公積其他資本公積 500,000 貸：投資收益 500,000五、其他專題五、其他專題55五、與權(quán)益法有關(guān)的所得稅問題（一）初始投資成本的調(diào)整n初始投資成本應(yīng)享有投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額時(shí)，不調(diào)整長期股權(quán)投資成本。n 會(huì)計(jì)與稅法的確認(rèn)金額相同；2. 初始投資成本應(yīng)享有投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額時(shí)， 會(huì)計(jì)：調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)營業(yè)外收入； 稅法：

48、仍然保持初始投資成本，兩者金額不等，產(chǎn)生暫時(shí)性差異。五、其他專題五、其他專題56舉例：甲公司以2000萬元的價(jià)格取得乙公司30的股權(quán)，能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。取得投資時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為7000萬元。假設(shè)所得稅稅率25。會(huì)計(jì)處理：借：長期股權(quán)投資 2,000 貸：銀行存款 2,000借：長期股權(quán)投資 100 貸：營業(yè)外收入 100 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ)長期股權(quán)投資 2,100 2,000應(yīng)納稅暫時(shí)性差異21002000100萬元五、其他專題五、其他專題57是否確認(rèn)其所得稅影響取決于：（1）如果持有擬出售借：所得稅費(fèi)用 25 貸：遞延所得稅負(fù)債 25（2）如果長期持有，一般應(yīng)確認(rèn)相

49、關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件的除外：n投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間n該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來期間很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回企業(yè)在運(yùn)用上述不確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)有明確的證據(jù)表明其能夠控制有關(guān)暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間。五、其他專題五、其他專題58（二）投資收益的確認(rèn)舉例：甲公司以2000萬元的價(jià)格取得乙公司30的股權(quán)，乙公司賬上一項(xiàng)無形資產(chǎn)公允價(jià)值為1000萬元，賬面價(jià)值為400萬元，未來仍可使用期間為5年，按直線法攤銷。投資當(dāng)年乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤400萬元。假設(shè)甲所得稅稅率25，初始投資成本無需調(diào)整。凈利潤調(diào)整400（1000400）5280萬元應(yīng)調(diào)整投資收益2803084萬元借：長期股權(quán)投資

50、84 貸：投資收益 84 以下按照乙的不同稅率來討論暫時(shí)性差異的金額：五、其他專題五、其他專題591. 如果乙的稅率和甲的完全相同，也是25，則按稅法規(guī)定不用補(bǔ)稅。 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ)長期股權(quán)投資 2,084 2,000應(yīng)納稅暫時(shí)性差異2084200084萬元，但稅率差為0，不存在后續(xù)遞延所得稅的賬務(wù)處理。2. 如果乙的稅率低于甲，比如是15，則 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ)長期股權(quán)投資 2084 2000應(yīng)納稅暫時(shí)性差異2084200084萬元 遞延所得稅負(fù)債84（115）（2515）9.88萬元五、其他專題五、其他專題60是否確認(rèn)所得稅影響取決于持有的目的：（1）如管理層決定近期出售 借：所得稅費(fèi)用

51、 9.88 貸：遞延所得稅負(fù)債 9.88（2）如果長期持有，一般應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債，但同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件的除外：n投資企業(yè)能夠控制暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回的時(shí)間n該暫時(shí)性差異在可預(yù)見的未來期間很可能不會(huì)轉(zhuǎn)回企業(yè)在運(yùn)用上述不確認(rèn)條件時(shí)，應(yīng)有明確的證據(jù)表明其能夠控制有關(guān)暫時(shí)性差異的轉(zhuǎn)回時(shí)間五、其他專題五、其他專題61六、共同控制經(jīng)營及共同控制資產(chǎn)1. 共同控制經(jīng)營，是指企業(yè)使用本企業(yè)的資產(chǎn)或其他經(jīng)濟(jì)資源與其他合營方共同進(jìn)行某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)（該經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不構(gòu)成獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體），并且按照合同或協(xié)議約定對(duì)該經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施共同控制。在共同控制經(jīng)營下，合營方應(yīng)：（1）確認(rèn)其所控制的用于共同控制經(jīng)營的資產(chǎn)及發(fā)生的負(fù)債

52、。（2）確認(rèn)與共同控制經(jīng)營有關(guān)的成本費(fèi)用及共同控制經(jīng)營產(chǎn)生的收入中本企業(yè)享有的份額。共同控制經(jīng)營本身由于不構(gòu)成一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)主體，一般不設(shè)置賬簿、編制報(bào)表，但為方便向各合營方提供核算資料，有關(guān)合營方可能在合同或協(xié)議中約定，共同控制經(jīng)營可設(shè)置備查簿或設(shè)置管理賬戶，登記共同控制經(jīng)營發(fā)生的收入、費(fèi)用等。五、其他專題五、其他專題622. 共同控制資產(chǎn)，是指企業(yè)與其他合營方共同投入或出資購買一項(xiàng)或多項(xiàng)資產(chǎn)，按照合同或協(xié)議約定對(duì)有關(guān)的資產(chǎn)實(shí)施共同控制的情況。 共同控制資產(chǎn)的合營方，應(yīng)當(dāng)按照以下原則進(jìn)行處理：（1）根據(jù)共同控制資產(chǎn)的性質(zhì)，如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等，確認(rèn)本企業(yè)擁有該資產(chǎn)的份額。該部分資產(chǎn)由實(shí)施共

53、同控制的各方共同使用的情況下，并不改變相關(guān)資產(chǎn)的使用狀態(tài)，不構(gòu)成投資，合營方不應(yīng)作為投資進(jìn)行核算。（2）確認(rèn)與其他合營方共同承擔(dān)的負(fù)債中應(yīng)由本企業(yè)負(fù)擔(dān)的部分以及本企業(yè)直接承擔(dān)的與共同控制資產(chǎn)相關(guān)的負(fù)債。（3）確認(rèn)共同控制資產(chǎn)產(chǎn)生的收入中應(yīng)由本企業(yè)享有的部分（4）確認(rèn)與其他合營方共同發(fā)生的費(fèi)用中應(yīng)由本企業(yè)負(fù)擔(dān)的部分以及本企業(yè)直接發(fā)生的與共同控制資產(chǎn)相關(guān)的費(fèi)用。五、其他專題五、其他專題63六、新舊銜接六、新舊銜接舊科目新科目長期股權(quán)投資投資成本長期股權(quán)投資投資成本長期股權(quán)投資損益調(diào)整長期股權(quán)投資損益調(diào)整長期股權(quán)投資股權(quán)投資準(zhǔn)備長期股權(quán)投資股權(quán)投資差額長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng)長期投資減值準(zhǔn)備-股票投

54、資長期投資減值準(zhǔn)備-其他股權(quán)投資長期投資減值準(zhǔn)備-債券投資長期投資減值準(zhǔn)備-其他債權(quán)投資64六、新舊銜接六、新舊銜接（一）“長期股權(quán)投資股權(quán)投資差額”科目余額 1. 屬于同一控制下公司合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資，將股權(quán)投資差額全額沖銷，并調(diào)整留存收益。2. 除同一控制下公司合并中產(chǎn)生的長期股權(quán)投資以外，其他原采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，存在股權(quán)投資貸方差額的，應(yīng)沖銷貸方差額，調(diào)整留存收益；存在股權(quán)投資借方差額的，應(yīng)按照長期股權(quán)投資的借方差額數(shù)增加長期股權(quán)投資的投資成本。65六、新舊銜接六、新舊銜接 （二） “長期股權(quán)投資”中除“股權(quán)投資差額”外的其他明細(xì)科目存在余額的，應(yīng)區(qū)分每項(xiàng)投資，分別按照以

55、下規(guī)定進(jìn)行重分類調(diào)整: 1. 對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資，重新劃分為交易性金融資產(chǎn)或可供出售金融資產(chǎn)：（1）如劃分為交易性金融資產(chǎn)，將“長期股權(quán)投資”科目余額和“長期投資減值準(zhǔn)備”科目中該項(xiàng)投資減值準(zhǔn)備的余額相抵后轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)”科目。（2）如劃分為可供出售金融資產(chǎn)，將“長期股權(quán)投資”科目余額轉(zhuǎn)入“可供出售金融資產(chǎn)XX-成本”，已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，將“長期投資減值準(zhǔn)備”科目中該項(xiàng)投資減值準(zhǔn)備的余額轉(zhuǎn)入“可供出售金融資產(chǎn)XX公允價(jià)值變動(dòng)”科目。66六、新舊銜接六、新舊銜接2. 對(duì)子公司的長期股權(quán)投資： 將“長期股權(quán)投資

56、投資成本、損益調(diào)整、股權(quán)投資準(zhǔn)備”三個(gè)明細(xì)科目余額一并轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資投資成本”科目。3. 對(duì)合營公司、聯(lián)營公司的長期股權(quán)投資： 將“長期股權(quán)投資投資成本”、“長期股權(quán)投資損益調(diào)整”及“長期股權(quán)投資股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目余額分別轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資投資成本”、“長期股權(quán)投資損益調(diào)整”及“長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動(dòng)”。 對(duì)子公司、合營公司和聯(lián)營公司的“長期投資減值準(zhǔn)備”科目余額轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”。67六、新舊銜接六、新舊銜接（三）“長期投資減值準(zhǔn)備”科目取消“長期投資減值準(zhǔn)備股票投資/其他股權(quán)投資”科目，原科目余額轉(zhuǎn)入“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”，但如果原投資劃分到“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)”，則相應(yīng)的減值轉(zhuǎn)入“交易性金融資產(chǎn)”或“可供出售金融資產(chǎn)XX公允價(jià)值變動(dòng)”。取消“長期投資減值準(zhǔn)備債券投資/其他債權(quán)投資”，原科目余額轉(zhuǎn)入“持有至到期投資減值準(zhǔn)備-債券投資”或“可供出售金融資產(chǎn)-債券-公允價(jià)值變動(dòng)”。6869舉例：2006年6月30日，P公司向S公司的股東