會計實務16章

1、第十六章會計政策、會計估計變更和差錯更正考情分析本章是歷年考試的重點章，會計政策變更和差錯更正經(jīng)常以主觀題的形式出現(xiàn)，考生應予以重 視。從近三年的試題看，考點主要涉及判斷會計政策變更和會計估計變更、涉及會計政策變更累積 影響數(shù)的確定、會計政策變更的會計處理和會計報表的調(diào)整等內(nèi)容。資產(chǎn)負債表日后事項結合前期 差錯更正的會計處理是綜合題中非常典型的題目，會計差錯可能與其他很多章節(jié)結合出題，如固定 資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、收入、債務重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等。最近三年本章考試題型、分值分布年份單項選擇題多項選擇題判斷題計算分析題綜合題合計2008 年1分2分一一18分21分2007 年一2分一一2分4分200

2、6 年1分4分1分一18分24分本章主要考點1. 會計政策變更的概念及判斷2. 會計估計變更的概念及判斷3. 會計政策變更追溯調(diào)整法的會計處理和會計報表的調(diào)整4. 會計估計變更的會計處理5. 前期差錯更正的會計處理6. 與資產(chǎn)負債表日后事項有關的差錯更正的會計處理追溯調(diào)表調(diào)賬的總結（16-17章）1. 會計政策變更 t原則、基礎和方法的改變比如2005年采用舊方法，2006年方法不變，從2007年開始會計處理采用新方法，屬于會計政 策變更，應視同2005年開始就采用新方法。即要站在2007年的角度，追溯調(diào)整 2005、2006年度的賬。追溯調(diào)賬時： 資產(chǎn)負債表科目 T正常寫 利潤表科目 T換成

3、“利潤分配一一未分配利潤”，注意會計政策變更絕對不允許出現(xiàn)“以 前年度損益調(diào)整”這個科目。追溯調(diào)表時： 資產(chǎn)負債表 T調(diào)整變化年度的年初數(shù) 利潤表T調(diào)整變化年度上年數(shù)接上例， 2007 年初發(fā)生會計政策變更，應調(diào)整 2006 年度的利潤表數(shù)據(jù)。2. 重要的前期差錯更正 追溯調(diào)賬時： 資產(chǎn)負債表科目 T正常寫 利潤表科目 T換成"以前年度損益調(diào)整”假定 2006年度的報表于 2007年 3月1日批準報出，企業(yè)于 2006年銷售的貨物在 2007年 2月1 日被退回，因發(fā)生銷售退回時 2006 年度的報表尚未報出，故屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，認為 2006 年度的銷售未實現(xiàn)，應沖減 2

4、006 年度的收入、成本等。3. 資產(chǎn)負債表日后事項中的調(diào)整事項追溯調(diào)賬時：資產(chǎn)負債表科目T正常寫利潤表科目 T換成"以前年度損益調(diào)整”第一節(jié) 會計政策變更一、會計政策變更的概念（一）會計政策的概念 會計政策，是指企業(yè)在會計確認（是否記賬）、計量（記賬記多少）和報告中所采用的原則、 基礎和會計處理方法。企業(yè)采用的會計計量基礎（也稱會計計量屬性）也屬于會計政策。企業(yè)會計政策的選擇和運用具有如下特點：1. 企業(yè)應在國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定的會計政策范圍內(nèi)選擇適用的會計政策。 會計政策的選擇應考慮謹慎、實質(zhì)重于形式和重要性三個方面，并且不能超出國家統(tǒng)一的會計 制度所允許選用的會計政策范圍。2

5、. 會計政策涉及會計原則、會計基礎和具體的會計處理方法 會計原則有一般原則和特定原則。會計政策所指的會計原則是指某一類會計業(yè)務的核算所應遵 循的特定原則，而不是籠統(tǒng)地指所有的會計原則。例如，借款費用是費用化還是資本化，即屬于特 定會計原則。客觀性（可靠性）、及時性、實質(zhì)重于形式等屬于會計信息質(zhì)量要求，是為了滿足會 計信息質(zhì)量要求而制定的原則，是統(tǒng)一的、不可選擇的，不屬于特定原則。會計基礎，主要是指會計確認基礎和會計計量基礎?？晒┻x擇的會計確認基礎有權責發(fā)生制和 收付實現(xiàn)制。在我國，企業(yè)應當采用權責發(fā)生制作為會計確認基礎。會計計量基礎主要包括歷史成 本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值等。具

6、體的會計處理方法，是指企業(yè)根據(jù)國家統(tǒng)一的會計制度允許選擇的、對某一類會計業(yè)務的具 體處理方法作出的具體選擇。3. 企業(yè)所采用的會計政策是企業(yè)進行會計核算的基礎4. 會計政策應當保持前后各期的一致性 企業(yè)通常應在每期采用相同的會計政策。企業(yè)選用的會計政策一般情況下不能也不應當隨意變 更，以保持會計信息的可比性。需要披露的會計政策項目主要有以下幾項：（1）財務報表的編制基礎、計量基礎和會計政策的確定依據(jù)等。（2）合并政策，是指編制合并財務報表所采納的原則。（3）外幣折算，是指外幣折算所采用的方法以及匯兌損益的處理。（ 4）收入的確認，是指收入確認的原則。例如，建造合同是按完成合同法確認收入，還是按

7、完 工百分比法或其他方法確認收入。 （不跨年度的用完成合同法， 跨年度的應考慮采用完工百分比法）（5）存貨的計價，是指企業(yè)存貨的計價方法。（6）長期股權投資的核算，是指長期股權投資的具體會計處理方法。企業(yè)對被投資單位的長期 股權投資是采用成本法（ 20%以下， 50%以上），還是采用權益法核算（ 20%50%之間）。（7）壞賬損失的核算，是指壞賬損失的具體會計處理方法。（8）借款費用的處理，是指借款費用的處理方法，即是采用資本化，還是采用費用化。 （二）會計政策變更的概念 會計政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或者事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行 為。一般情況下，企業(yè)在不同的會計期間應

8、采用相同的會計政策，不應也不能隨意變更會計政策。企業(yè)不能隨意變更會計政策并不意味著企業(yè)的會計政策在任何情況下均不能變更。 確需變更的， 應當在附注中說明。二、會計政策變更的條件 會計政策變更，并不意味著以前期間的會計政策是錯誤的。如果以前期間會計政策的選擇和運 用是錯誤的，則屬于前期差錯，應按前期差錯更正的會計處理方法進行處理。符合下列條件之一，企業(yè)可以變更會計政策：（一）法律、行政法規(guī)或國家統(tǒng)一的會計制度等要求變更（法定變更）（二）會計政策的變更能夠提供更可靠 （真實） 、更相關（有用）的會計信息 （自愿變更） 業(yè)因滿足上述第（二）條的條件變更會計政策時，必須有充分、合理的證據(jù)表明其變更的合

9、理性， 并說明變更會計政策后，能夠提供關于企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關會計 信息的理由。如無充分、合理的證據(jù)表明會計政策變更的合理性或者未經(jīng)股東大會等類似機構批準 擅自變更會計政策的，或者連續(xù)、反復地自行變更會計政策的，視為濫用會計政策，按照前期差錯 更正的方法進行處理。下列情況不屬于會計政策變更：1. 本期發(fā)生的交易或者事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策。例如，某企業(yè)以往 租入的設備均為臨時需要而租入的，企業(yè)按經(jīng)營租賃會計處理方法核算。該企業(yè)原租入的設備均為 經(jīng)營性租賃，本年度起租賃的設備均改為融資租賃，由于經(jīng)營租賃和融資租賃有著本質(zhì)差別，因而 改變會計政策不屬

10、于會計政策變更。2. 對初次發(fā)生的或不重要的交易或者事項采用新的會計政策。比如企業(yè)改變低值易耗品（新準 則可通過“周轉(zhuǎn)材料”科目核算）處理方法后，對損益的影響并不大，并且低值易耗品通常在企業(yè) 生產(chǎn)經(jīng)營中所占的比例不大，屬于不重要的事項，因而改變會計政策不屬于會計政策變更?！究碱}解析1 判斷題】（2005年）本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新 的會計政策，不屬于會計政策變更。（ ） 答疑編號 915160101【答案】“【考題解析2 多選題】（2008年）下列各項中，屬于會計政策變更的有（）。A. 無形資產(chǎn)攤銷方法由生產(chǎn)總量法改為年限平均法B. 因執(zhí)行新會計準則將建造合同收入確認

11、方法由完成合同法改為完工百分比法C. 投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量由成本模式改為公允價值模式D. 因執(zhí)行新會計準則對子公司的長期股權投資由權益法改為成本法核算 答疑編號 915160102【答案】 BCD【解析】選項A屬于會計估計變更。三、會計政策變更的會計處理（一）企業(yè)依據(jù)法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等的要求變更會計政策的，應當按照 國家相關規(guī)定執(zhí)行。（二）會計政策變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息的，應當采用追溯調(diào)整法處理，將會 計政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報前期最早期初留存收益，其他相關項目的期初余額和列報前期披露 的其他比較數(shù)據(jù)也應當一并調(diào)整，但確定該項會計政策變更累積影響數(shù)不切實可

12、行的除外（不切實 可行的采用未來適用法）。追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策，視同該項交易或事項初次發(fā)生時即采用變 更后的會計政策，并以此對財務報表相關項目進行調(diào)整的方法。追溯調(diào)整法的運用通常由以下幾步構成：1. 計算會計政策變更的累積影響數(shù)會計政策變更累積影響數(shù)，是指按照變更后的會計政策對以前各期追溯計算的列報前期最早期 初留存收益應有金額與現(xiàn)有金額之間的差額。會計政策變更的累積影響數(shù)，是假設與會計政策變更 相關的交易或事項在初次發(fā)生時即采用新的會計政策，而得出的列報前期最早期初留存收益應有的 金額與現(xiàn)有的金額之間的差額。這里的留存收益，包括當年和以前年度的未分配利潤和按照相關法律

13、規(guī)定提取并累積的盈余公積（按照10%勺比例調(diào)整法定盈余公積，一般不考慮任意盈余公積的調(diào)整，或者按題目給出的比例調(diào)整，剩余比例調(diào)整未分配利潤）。會計政策變更的累積影響數(shù)，通?？梢酝ㄟ^以下各步計算獲得（表2）：第一步，根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項（第2列）；第二步，計算兩種會計政策下的差異（第4列）；第三步，計算差異的所得稅影響金額（第5列）；第四步，確定前期中每一期的稅后差異（第6列）；第五步，計算會計政策變更的累積影響數(shù)。2. 相關的賬務處理（追溯調(diào)賬）追溯調(diào)賬，并不是正常情況下的記賬，而是通過調(diào)整報表期初數(shù)來追溯調(diào)整。對于調(diào)整的資產(chǎn) 負債表項目，與前期相同，而對于利潤表項目

14、，則要替換為“利潤分配一一未分配利潤”科目。3. 調(diào)整報表相關項目（追溯調(diào)表）調(diào)整資產(chǎn)負債表項目年初余額，利潤表上期金額，所有者權益變動表的本年金額和上年金額。4. 報表附注說明采用追溯調(diào)整法時，會計政策變更的累積影響數(shù)應包括在變更當期期初留存收益中。對于比較 財務報表可比期間以前的會計政策變更的累積影響數(shù)，應調(diào)整比較財務報表最早期間的期初留存收 益，財務報表其他相關項目的數(shù)字也應一并調(diào)整。【例16-1】20X7年1月1日，甲股份有限公司按照企業(yè)會計準則規(guī)定，對建造合同的收入確認由完成合同法改為按完工百分比法，公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資料追溯計算。假設所得稅稅率為 33%稅法按

15、完工百分比法計算收入并計入應納稅所得額。該公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，兩種方法計算的稅前會計利潤見表16-1。表16-1 不同方法確認的建造合同稅前會計利潤單位：元年度完工百分比法完成合同法20X3年以前2 000 0001 500 00020X3 年1 200 0001 000 00020X4 年900 0001 200 00020X5 年1 000 000800 00020X6 年1 300 0001 100 000注：經(jīng)追溯計算，20X6年營業(yè)收入增加 500 000元，營業(yè)成本增加 300 000元根據(jù)上述資料，甲股份有限公司的會計處理如下:答疑編號 915160201(1)

16、計算改變建造合同收入確認方法后的累積影響數(shù)，見表16-2表16-2 改變建造合同收入確認方法后的累積影響數(shù)單位：元年度完工百分比法完成合同法稅前差異所得稅影響稅后差異20X3年以前2 000 0001 500 000500 000165 000335 00020X3 年1 200 0001 000 000200 00066 000134 00020X4 年900 0001 200 000-300 000-99 000-201 00020X5 年1 000 000800 000200 00066 000134 00020X6 年1 300 0001 100 000200 00066 000134

17、 000小計6 400 0005 600 000800 000264 000536 000甲股份有限公司在 20X7年以前按完工百分比法計算的稅前利潤為6 400 000元，按完成合同法計算的稅前利潤為 5 600 000元，兩者的所得稅影響合計為264 000元，兩者差異的稅后凈影響額為536 000元，即為該公司由完成合同法改為完工百分比法的“累積影響數(shù)”。(2)會計處理 調(diào)整合同收入和合同成本的累積影響數(shù)借：工程施工800 000536 000264 0005 600 000（元），計稅基礎=6 400 000貸：禾U潤分配一一未分配利潤 調(diào)整所得稅影響的累積影響數(shù)借：禾U潤分配一一未分

18、配利潤264 000貸：遞延所得稅資產(chǎn)20X7年初，舊的會計政策下，工程施工賬面價值=（元），產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，確認的遞延所得稅資產(chǎn)=（6 400 000 5 600 000） X 33%r 264 000（元）。在調(diào)整為新會計政策后，會計與稅法規(guī)定相同，所以應轉(zhuǎn)回原確認的遞延所得稅資產(chǎn)。該 分錄借方利潤分配代替的是所得稅費用。 調(diào)整利潤分配借：利潤分配未分配利潤53 600 （536 000 X 10%貸：盈余公積53 600（3）報表調(diào)整甲股份有限公司在編制 20X7年度的財務報表時，應調(diào)整資產(chǎn)負債表的年初數(shù)（見表 16-3 ）; 利潤表、股東權益變動表的上年數(shù)（見表 16-4、表16

19、-5 ）也應作相應調(diào)整。20X7年12月31日資 產(chǎn)負債表的期末數(shù)欄、股東權益變動表的未分配利潤項目上年數(shù)欄應以調(diào)整后的數(shù)字為基礎編制。表16-3資產(chǎn)負債表會企01表編制單位：甲股份有限公司20X7年12月31日單位：元資產(chǎn)年初余額負債和股東權益年初余額調(diào)整前調(diào)整后調(diào)整前調(diào)整后1存貨9 800 00010 600 000盈余公積1 700 0001 753 600遞延所得稅資產(chǎn)二264 0000未分配利潤600 0001 082 400表 16-4利潤表會企02表編制單位：甲股份有限公司20X7年度單位：元項目上期金額（20X6年）調(diào)整前調(diào)整后一、營業(yè)收入18 000 00018 500 00

20、0減：營業(yè)成本13 000 00013 300 000二、營業(yè)利潤3 900 0004 100 000三、利潤總額4 060 0004 260 000減：所得稅費用亍1 339 8001 405 800四、凈利潤2 720 2002 854 200表16-5股東權益變動表會企04表編制單位：甲股份有限公司20X7年度單位：元盈余公積未分配利潤一、上年年末余額1 700 000600 000力口：會計政策變更53 600482 400前期差錯更正二、本年年初余額1 753 6001 082 400【例題1 計算題】甲公司 20X5年、20X6年分別以4 500 000元和1 100 000元的價

21、格從股 票市場購入A、B兩只以交易為目的的股票（假設不考慮購入股票發(fā)生的交易費用），市價一直高于 購入成本。公司采用成本與市價孰低法對購入股票進行計量。公司從20X7年起對其以交易為目的購入的股票由成本與市價孰低改為公允價值計量，公司保存的會計資料比較齊備，可以通過會計資 料追溯計算。假設所得稅稅率為25%公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，按凈利潤的5%提取任意盈余公積。兩種方法計量的交易性金融資產(chǎn)賬面價值如表1所示：表1兩種方法計量的交易性金融資產(chǎn)賬面價值單位：元成本與市價孰低20X5年年末公允價值20X6年年末公允價值A股票丁4 500 0005 100 0005 100 000B股票

22、1 100 000一1 300 000根據(jù)上述資料，甲公司的會計處理如下：答疑編號 9151602021.計算改變交易性金融資產(chǎn)計量方法后的累積影響數(shù)如表 2所示： 表2 改變交易性金融資產(chǎn)計量方法后的積累影響數(shù)單位：元時間公允價值成本與市價孰低稅前差異所得稅影響稅后差異20X5年末5 100 0004 500 000600 000150 000450 00020X6年末1 300 0001 100 000200 00050 000150 000合計6 400 0005 600 000800 000200 000600 0002.編制有關項目的調(diào)整分錄：借：交易性金融資產(chǎn)一一公允價值變動800

23、 000貸：利潤分配一一未分配利潤（代替公允價值變動損益）800 000資產(chǎn)的賬面價值計稅基礎產(chǎn)生應納稅暫時性差異確認“遞延所得稅負債”借：禾U潤分配一一未分配利潤（代替所得稅費用）200 000貸：遞延所得稅負債200 000借：利潤分配未分配利潤（600 000 X 15% 90 000貸：盈余公積90 000資產(chǎn)負債表調(diào)整變化年度（2007年）的年初數(shù)：交易性金融資產(chǎn)調(diào)增 800 000元，遞延所得稅負債調(diào)增200 000元，盈余公積調(diào)增 90 000元,未分配利潤調(diào)增 510 000元。利潤表調(diào)整變化年度（2007年）的上年數(shù)：公允價值變動收益調(diào)增 200 000元，所得稅費用調(diào)增 5

24、0 000元，凈利潤調(diào)增150 000元。（三）確定會計政策變更對列報前期影響數(shù)不切實可行的，應當從可追溯調(diào)整的最早期間期初 開始應用變更后的會計政策。在當期期初確定會計政策變更對以前各期累積影響數(shù)不切實可行的， 應當采用未來適用法處理。1. 不切實可行的判斷不切實可行，是指企業(yè)在采取所有合理的方法后，仍然不能獲得采用某項規(guī)定所必需的相關信 息，而導致無法采用該項規(guī)定，則該項規(guī)定在此時是不切實可行的。2. 未來適用法未來適用法，是指將變更后的會計政策應用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項，或者在會計 估計變更當期和未來期間確認會計估計變更影響數(shù)的方法。在未來適用法下，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的

25、累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的財務報 表（不追溯調(diào)表，不追溯調(diào)賬）。企業(yè)如果因賬簿、憑證超過法定保存期限而銷毀，或因不可抗力 而毀壞、遺失，如火災、水災等，或因人為因素，如盜竊、故意毀壞等，也可能使會計政策變更的 累積影響數(shù)無法計算。在這種情況下，會計政策變更可以采用未來適用法進行處理。第二節(jié) 會計估計變更一、會計估計變更的概念（一）會計估計的概念 會計估計，是指企業(yè)對其結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。會 計估計具有以下特點：1. 會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響 但有些交易或事項本身具有不確定性，因而需要根據(jù)經(jīng)驗作出估計；采用權責發(fā)生制原則編

26、制 財務報表這一事項本身，也使得有必要充分估計未來交易或事項的影響。在會計核算和信息披露過 程中，會計估計是不可避免的。會計估計的存在是由于經(jīng)濟活動中內(nèi)在的不確定性因素的影響所造 成的。2. 會計估計應當以最近可利用的信息或資料為基礎3. 進行會計估計并不會削弱會計核算的可靠性 進行合理的會計估計是會計核算中必不可少的部分，它不會削弱會計核算的可靠性。由于存在 會計分期和貨幣計量的前提，在確認和計量過程中，不得不對許多尚在延續(xù)中、其結果不確定的交 易或事項予以估計入賬。但是，估計是建立在具有確鑿證據(jù)的前提下，而不是隨意的。企業(yè)根據(jù)當 時所掌握的可靠證據(jù)作出的最佳估計，不會削弱會計核算的可靠性。

27、下列各項屬于常見的需要進行估計的項目：一般涉及百分比和年限的變更屬于會計估計變更， 具體包括（ 1）壞賬；（ 2）存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時；（3）固定資產(chǎn)的耐用年限與凈殘值；（ 4）無形資產(chǎn)的受益期；（ 5）或有事項中的估計；（ 6）收入確認中的估計，等等?！究碱}解析3 多選題】（2005年）下列事項當中，屬于會計估計變更的有（）。A. 將無形資產(chǎn)的攤銷年限由5年延長到8年B. 將壞賬準備的計提比例由10%改為 15%C. 將發(fā)出存貨計價方法由先進先出法改為后進先出法D. 將某一個電子設備預計使用年限由5 年改為 3 年【答案】 ABD 答疑編號 915160301（二）會計估計變更的

28、概念 會計估計變更，是指由于資產(chǎn)和負債的當前狀況及預期經(jīng)濟利益和義務發(fā)生了變化，從而對資 產(chǎn)或負債的賬面價值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進行調(diào)整。通常情況下，企業(yè)可能由于以下原因而發(fā)生會計估計變更：1. 賴以進行估計的基礎發(fā)生了變化。 例如， 企業(yè)某項無形資產(chǎn)的攤銷年限原定為 10年， 以后發(fā) 生的情況表明，該資產(chǎn)的受益年限已不足 10 年，則應相應調(diào)減攤銷年限。2. 取得了新的信息， 積累了更多的經(jīng)驗。 例如， 企業(yè)原對固定資產(chǎn)采用年限平均法按 l5 年計提 折舊， 后來根據(jù)新得到的信息固定資產(chǎn)經(jīng)濟使用壽命不足 15 年，只有 10年， 企業(yè)改按 l0 年采 用年限平均法計提固定資產(chǎn)折舊?！究碱}解

29、析4 多選題】（2007年）下列各項中，屬于會計估計變更的有（）。A. 固定資產(chǎn)折舊年限由 10年改為15年B. 發(fā)出存貨計價方法由先進先出法改為加權平均法C因或有事項確認的預計負債根據(jù)最新證據(jù)進行調(diào)整D.根據(jù)新的證據(jù)，將使用壽命不確定的無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為使用壽命有限的無形資產(chǎn)【答案】 ACD 答疑編號 915160302二、會計估計變更的會計處理 會計估計變更應采用未來適用法處理，不改變以前期間的會計估計，也不調(diào)整以前期間的報告結果。（一）如果會計估計的變更僅影響變更當期，有關估計變更的影響應于當期確認。（二）如果會計估計的變更既影響變更當期又影響未來期間，有關估計變更的影響在當期及以 后各期確認

30、。會計估計變更的影響數(shù)應計入變更當期與前期相同的項目中。（三）企業(yè)難以對某項變更區(qū)分為會計政策變更或會計估計變更的，應當將其作為會計估計變 更處理?！纠?6 2】ABC公司于2007年1月1日起開始計提折舊的管理用設備一臺，價值84 000元,預計使用年限為 8年，預計凈殘值為 4 000元，按直線法計提折舊。至 2011年年初，由于新技術發(fā) 展等原因，需要對原估計的使用年限和凈殘值作出修正，修改后該設備預計尚可使用年限為2年，預計凈殘值為 2 000 元。 答疑編號 91516030344減:累計折舊40 000固定資產(chǎn)賬面價值44 000ABC公司對上述會計估計變更的處理方式如下:1）不調(diào)

31、整以前各期折舊，也不計算累積影響數(shù)。2）變更日以后發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務改按新的估計提取折舊。按原估計，每年折舊額為 10 000元，已提折舊 4年，共計 40 000 元，固定資產(chǎn)賬面價值為000 元，則第五年相關科目的期初余額如下:84 000固定資產(chǎn)21 000 元（44 000 2 000 ）- 2只需按重新預計的尚可使用年限和凈殘值計算確定年折借:管理費用21 000貸:累計折舊21000改變預計使用年限后，2011 年起每年計提的折舊費用為2011 年不必對以前年度已提折舊進行調(diào)整， 舊費用，有關會計處理如下:3）附注說明。此估計變更影響本年度凈利潤減少數(shù)為7 370 元(21 000 1

32、0 000 )X( 1 33% 。第三節(jié) 前期差錯更正一、前期差錯的概念前期差錯，是指由于沒有運用或錯誤運用下列兩種信息，而對前期財務報表造成省略或錯報。（一）編報前期財務報表時預期能夠取得并加以考慮的可靠信息。（二）前期財務報告批準報出時能夠取得的可靠信息。 前期差錯通常包括以下方面：1. 計算錯誤。2. 應用會計政策錯誤。如果企業(yè)固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)后發(fā)生的借款費用，也計入該項 固定資產(chǎn)價值，予以資本化，則屬于采用法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會計制度等所不允許的會 計政策。3. 疏忽或曲解事實以及舞弊產(chǎn)生的影響。4. 存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。二、前期差錯更正的會計處理 企業(yè)發(fā)現(xiàn)前期差錯

33、時，應當根據(jù)差錯的性質(zhì)及時糾正。（一）企業(yè)應當采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實可行 的除外。追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務報表相關項 目進行更正的方法。追溯重述法的會計處理與追溯調(diào)整法相同。對于不重要的前期差錯，可以采用未來適用法更正。前期差錯的重要程度，應根據(jù)差錯的性質(zhì) 和金額加以具體判斷。（二）確定前期差錯影響數(shù)不切實可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的 期初余額，財務報表其它相關項目的期初余額也應當一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。（三）企業(yè)應當在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當期的財務報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。

34、l50 000采用會【例16 3120X8年12月31日，ABC公司發(fā)現(xiàn)20X7年漏記了一項固定資產(chǎn)的折舊費用 元，但在所得稅申報表中扣除了該項折舊。假設該公司20X7年適用的所得稅稅率為 33%計方法計提的折舊額與按照稅法規(guī)定計提的折舊額相同。除該事項外，無其它納稅調(diào)整事項。該公 司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。 答疑編號 915160304做法一： 補提折舊借：以前年度損益調(diào)整 貸：累計折舊l50 000l50 000將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入利潤分配借：利潤分配未分配利潤150 000貸：以前年度損益調(diào)整l50 000調(diào)整利潤分配有關數(shù)字借：盈余公積l5 000貸：利潤分配

35、未分配利潤l5 000做法借：以前年度損益調(diào)整貸：累計折舊l50 000l50 000借：遞延所得稅負債49 500貸：以前年度損益調(diào)整49 500借：利潤分配未分配利潤100 500貸：以前年度損益調(diào)整100 500借：盈余公積10 050貸：利潤分配未分配利潤10 050【考題解析4 單選題】（2008年）甲公司2008年3月在上年度財務會計報告批準報出前發(fā)現(xiàn) 一臺管理用固定資產(chǎn)未計提折舊，屬于重大差錯。該固定資產(chǎn)系2006年 6 月接受乙公司捐贈取得。根據(jù)甲公司的折舊政策，該固定資產(chǎn)2006年應計提折舊 100萬元，2007年應計提折舊 200萬元。假定甲公司按凈利潤的 10%提取法定盈

36、余公積，不考慮所得稅等其他因素，甲公司2007 年度資產(chǎn)負債表“未分配利潤”項目“年末數(shù)”應調(diào)減的金額為（）萬元。A.90B.180C.200D.270 答疑編號 9151603051. 借：以前年度損益調(diào)整300貸：累計折舊3002. 借：利潤分配未分配利潤300貸：以前年度損益調(diào)整3003. 借：盈余公積30貸：禾U潤分配一一未分配利潤30【答案】 D【解析】甲公司2007年度資產(chǎn)負債表“未分配利潤”項目“年末數(shù)”應調(diào)減的金額=（100+200）X（ 1 10% = 270 （萬元）?！究碱}解析5 綜合題】（2008年）甲公司為上市公司，主要從事機器設備的生產(chǎn)和銷售。甲公司 2007 年度

37、適用的所得稅稅率為 33%，2008 年及以后年度適用的所得稅稅率為25%，有足夠的應納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。假定甲公司相關資產(chǎn)的初始入賬價值等于計稅基礎，且折 舊或攤銷方法、折舊或攤銷年限均為稅法規(guī)定相同。甲公司按照實現(xiàn)凈利潤的10%提取法定盈余公積。甲公司 2007 年度所得稅匯算清繳于 2008 年 2 月 28 日完成， 2007 年度財務會計報告經(jīng)董事會 批準于 2008年 3月 1 5日對外報出。2008年3月1 日，甲公司總會計師對 2007年度的下列有關資產(chǎn)業(yè)務的會計處理提出疑問：（ 1 ）存貨2007年12月31 日，甲公司存貨中包括： 150件甲產(chǎn)品、 50件乙

38、產(chǎn)品和 300噸專門用于生產(chǎn)乙 產(chǎn)品的 N 型號鋼材。150件甲產(chǎn)品和 50件乙產(chǎn)品的單位預算成本均為 120萬元。其中， 1 50件甲產(chǎn)品簽訂有不可撤 銷的銷售合同，每件合同價格（不含增值稅）為 150萬元，市場價格（不含增值稅）預期為 118萬 元；50件乙產(chǎn)品沒有簽訂銷售合同，每件市場價格（不含增值稅）預期為118萬元。銷售每件甲產(chǎn)品、乙產(chǎn)品預期發(fā)生的銷售費用及稅金（不含增值稅）均為2萬元。300噸N型號鋼材單位成本為每噸 20萬元，可生產(chǎn)乙產(chǎn)品 60件。將N型號鋼材加工成乙產(chǎn)品 每件還需要發(fā)生其他費用5萬元。假定300噸N型號鋼材生產(chǎn)的乙產(chǎn)品沒有簽訂銷售合同。甲公司期末按單項計提存貨跌

39、價準備。 2007年12月31日，甲公司相關業(yè)務的會計處理如下： 甲公司對150件甲產(chǎn)品和50件乙產(chǎn)品按成本總額 24 000萬元（120X 200）超過可變現(xiàn)凈值 總額23 200萬元（118 2）X 200的差額計提了 800萬元存貨跌價準備。此前，未計提存貨跌 價準備。 甲公司300噸N型號鋼材沒有計提存貨跌價準備。此前，也未計提存貨跌價準備。 甲公司對上述存貨賬面價值低于計稅基礎的差額，沒有確認遞延所得稅資產(chǎn)。（2）固定資產(chǎn)2007年12月31日，甲公司E生產(chǎn)線發(fā)生永久性損害但尚未處置。E生產(chǎn)線賬面原價為 6 000萬元，累計折舊為 4 600 萬元，此前未計提減值準備，可收回金額為零。E 生