第九章 長(zhǎng)期股權(quán)投資

新學(xué)期須知一、成績(jī)?cè)u(píng)定二、學(xué)習(xí)要求1.記筆記2.準(zhǔn)備作業(yè)本3.加入學(xué)習(xí)群181940932第九章長(zhǎng)期股權(quán)投資一、案例導(dǎo)入二、知識(shí)框架三、重點(diǎn)難點(diǎn)四、課外閱讀五、知識(shí)要點(diǎn)六、思考題一、案例導(dǎo)入二、知識(shí)框架企業(yè)合并非企業(yè)合并成本法權(quán)益法控制共同控制重大影響同一控制下非同一控制下初始計(jì)量后續(xù)計(jì)量長(zhǎng)期股權(quán)投資減值與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資※重點(diǎn)：1.不同方式下取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量問題。2.成本法、權(quán)益法的核算原理。3.成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換?！y點(diǎn)：權(quán)益法下超額虧損的確認(rèn)。※解決方法：結(jié)合具體業(yè)務(wù)分析講解，并組織課堂演練，同時(shí)推薦學(xué)生課外閱讀相關(guān)資料。

三、重點(diǎn)與難點(diǎn)四、課外閱讀1．《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》2．《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》3．《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——資產(chǎn)減值》一、長(zhǎng)期股權(quán)投資的概念投資：企業(yè)為了獲得收益或?qū)崿F(xiàn)資本增值，向被投資單位投放資金的經(jīng)濟(jì)行為。第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資概述投資按性質(zhì)分債權(quán)性投資權(quán)益性投資是指取得債權(quán)所作的投資，如購(gòu)買國(guó)庫(kù)券、公司債券等。是指為獲取另一企業(yè)的凈資產(chǎn)所有權(quán)所作的投資，包括普通股，優(yōu)先股、認(rèn)股權(quán)與認(rèn)股證等。第九章長(zhǎng)期股權(quán)投資第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資概述長(zhǎng)期股權(quán)投資的特點(diǎn)：1.長(zhǎng)期持有2.獲取經(jīng)濟(jì)利益，并承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)3.除股票投資外，長(zhǎng)期股權(quán)投資通常不能隨時(shí)出售4.長(zhǎng)期股權(quán)投資相對(duì)于長(zhǎng)期債權(quán)投資而言，投資風(fēng)險(xiǎn)較大長(zhǎng)期股權(quán)投資：指企業(yè)準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有的權(quán)益性投資。（1）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對(duì)子公司投資；（2）企業(yè)持有的能夠與其他合營(yíng)方一同對(duì)被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資；（3）企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資包括：

二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的目的第一，為將來特定的用途積累資金，獲得收益；第二，影響或控制其他企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策，以配合本身的經(jīng)營(yíng)；第三，擴(kuò)大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)規(guī)模或發(fā)展多元化經(jīng)營(yíng)?？刂疲ㄗ庸荆侵竿顿Y方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力,通過參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。共同控制（合營(yíng)企業(yè)），是指按照相關(guān)約定對(duì)某項(xiàng)安排所共有的控制，并且該安排的相關(guān)活動(dòng)必須經(jīng)過分享控制權(quán)參與方一致同意后才能決策。重大影響（聯(lián)營(yíng)企業(yè)），是指投資方對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。在確定能否對(duì)被投資單位施加重大影響時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮投資方和其他方持有的被投資單位當(dāng)期可轉(zhuǎn)換公司債券、當(dāng)期可執(zhí)行認(rèn)股權(quán)證等潛在表決權(quán)因素。三、與長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)的基本概念直接控制間接控制直接和間接控制控制共同控制擁有20%以下，但實(shí)質(zhì)有重大影響擁有被投資單位20%-50%表決權(quán)

重大影響共同控制經(jīng)營(yíng)共同控制資產(chǎn)共同控制實(shí)體

四、企業(yè)合并分類是否同一控制下的企業(yè)合并企業(yè)合并（合并方式）吸收合并控股合并新設(shè)合并同一控制企業(yè)合并非同一控制企業(yè)合并企業(yè)合并概述企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。

1.以合并方式為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并的分類

（1）吸收合并

比如：吸收合并情況下，A公司將B公司合并后，B公司法人資格不存在；

“中百”“中商”準(zhǔn)備合并《中百控股集團(tuán)股份有限公司重大資產(chǎn)重組進(jìn)展公告》表示，“經(jīng)有關(guān)各方對(duì)本次重組可能涉及事項(xiàng)的反復(fù)論證以及公司與各相關(guān)方的協(xié)商，本次重組方案初步擬定為本公司與武漢中商集團(tuán)股份有限公司之間的吸收合并”。---2011.8.23

（2）控股合并

比如：控股合并情況下，A公司對(duì)B公司進(jìn)行投資，占B公司表決權(quán)的50%以上，B公司法人資格還存在；

（3）新設(shè)合并

比如，新設(shè)合并情況下，A公司與B公司均注銷法人資格，重新成立C公司。這種情況下一般無(wú)特殊的合并處理，所以企業(yè)合并準(zhǔn)則中只講前兩種合并方式。而本章只講解控股合并。2.以是否在同一控制下進(jìn)行企業(yè)合并為基礎(chǔ)對(duì)企業(yè)合并的分類（1）同一控制下的企業(yè)合并參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。（2）非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。吸收合并示意圖同一控制與非同一控制示意圖第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量長(zhǎng)期股權(quán)投資的三個(gè)內(nèi)容從初始計(jì)量的角度來講，分為兩種情況：

1.企業(yè)合并所形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資（對(duì)子公司的投資）

2.企業(yè)合并之外其他方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資（對(duì)合營(yíng)企業(yè)投資、對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資）。注意：企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場(chǎng)上有報(bào)價(jià)且公允價(jià)值能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資應(yīng)該采用《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》。短期內(nèi)賺差價(jià)：交易性金融資產(chǎn)持有時(shí)間長(zhǎng)：可供出售金融資產(chǎn)第二節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量的原則（1）企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。在不同的取得方式下，初始投資成本的確定方法有所不同。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。（2）企業(yè)在取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，如果實(shí)際支付的價(jià)款或其他對(duì)價(jià)中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，則該現(xiàn)金股利或利潤(rùn)在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目單獨(dú)入賬，不構(gòu)成長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本

——損益調(diào)整——其他綜合收益

——其他權(quán)益變動(dòng)投資收益長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備資產(chǎn)減值損失使用的會(huì)計(jì)科目一、企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資（一）同一控制下的企業(yè)合并

——參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。1、同一控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值的確定：被投資單位所有者權(quán)益的賬面價(jià)值×投資比例2、投出的資產(chǎn)賬面價(jià)值與長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值之間的差額處理：付出的對(duì)價(jià)與長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值之間的差額通過資本公積――資本溢價(jià)或股本溢價(jià)來調(diào)整，不足沖減的的調(diào)整留存收益。同一控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬務(wù)處理

假定A公司和B公司同為M企業(yè)集團(tuán)下的子公司，M集團(tuán)為了更加合理的集團(tuán)資源，使得A公司控股100%合并B公司。假定合并日B公司的負(fù)債的賬面價(jià)值為6000萬(wàn)元，所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為4000萬(wàn)元。則A公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本為4000萬(wàn)元，與投入的合并對(duì)價(jià)的價(jià)值無(wú)關(guān)。比如合并對(duì)價(jià)是4500萬(wàn)元，則差額是計(jì)入資本公積（股本溢價(jià)）。

3、與投資相關(guān)的直接費(fèi)用的處理；在同一控制下，與投資相關(guān)的直接費(fèi)用計(jì)入到當(dāng)期損益，即管理費(fèi)用；無(wú)論是同一控制還是非同一控制，若是發(fā)行股票作為對(duì)價(jià)取得的股票投資，則交易費(fèi)用從股票溢價(jià)中扣除；若是發(fā)行債券作為對(duì)價(jià)取得的股票投資，則交易費(fèi)用是計(jì)入到負(fù)債的初始計(jì)量金額（應(yīng)付債券――利息調(diào)整明細(xì)科目）。4.投資方與被投資方會(huì)計(jì)政策不一致的處理。如果會(huì)計(jì)政策不一致，則首先按投資方的會(huì)計(jì)政策來調(diào)整被投資單位賬戶的金額，然后再計(jì)算確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)收股利（資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）盈余公積利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)貸：銀行存款等（或有關(guān)負(fù)債類科目）（資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）按發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用：借：管理費(fèi)用貸：銀行存款取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)借貸方的差額資本公積不足沖減的情況下，沖減這兩個(gè)項(xiàng)目支付的合并對(duì)價(jià)的帳面價(jià)值借貸方的差額會(huì)計(jì)分錄：A公司S公司股本30001000資本公積2000600盈余公積20002000未分配利潤(rùn)2355402合計(jì)93554002表1單位：萬(wàn)元【例題】20×5年6月30日，A公司向其母公司P公司發(fā)行1000萬(wàn)股普通股（每股面值為1元，市價(jià)為4.34元），取得母公司P擁有對(duì)S公司100%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實(shí)施控制。合并后S公司仍維持其獨(dú)立法人地位繼續(xù)經(jīng)營(yíng)。20×5年6月30日S公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為4002萬(wàn)元。兩公司在企業(yè)合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。合并日，A公司與S公司所有者權(quán)益的構(gòu)成如表1所示：分析：S公司在合并后維持其法人資格繼續(xù)經(jīng)營(yíng)，合并日A公司在其賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其成本為合并日享有S公司賬面所有者權(quán)益的份額，A公司在合并日應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資4002貸：股本1000資本公積——股本溢價(jià)3002（二）非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資

——參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理要點(diǎn)：1.長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬價(jià)值：按投出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等的公允價(jià)值計(jì)量。投出資產(chǎn)的損益按處置該資產(chǎn)的損益處理；發(fā)行權(quán)益性證券按資本溢價(jià)處理。例如：甲公司以固定資產(chǎn)對(duì)乙公司進(jìn)行投資，形成了非同一控制下的企業(yè)合并。甲公司投出的固定資產(chǎn)原價(jià)100萬(wàn)元，已提折舊20萬(wàn)元，公允價(jià)值85萬(wàn)元。

借：固定資產(chǎn)清理80累計(jì)折舊20貸：固定資產(chǎn)100借：長(zhǎng)期股權(quán)投資85貸：固定資產(chǎn)清理80營(yíng)業(yè)外收入——處置固定資產(chǎn)收益5假定甲公司用存貨（庫(kù)存商品）對(duì)乙公司投資，形成非同一控制下的企業(yè)合并。存貨成本80萬(wàn)元，公允價(jià)值100萬(wàn)元，甲公司的增值稅率為17%。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資117貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入100應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)

17借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本80貸：庫(kù)存商品80小結(jié):非同一控制下的企業(yè)合并中，合并對(duì)價(jià)若是無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)，則公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支；若是以金融資產(chǎn)或者長(zhǎng)期股權(quán)投資作為對(duì)價(jià)，公允價(jià)值和賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入投資收益；若是合并對(duì)價(jià)為投資性房地產(chǎn)或者存貨，是要按照公允價(jià)值確認(rèn)收入，按照賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)成本的。2.相關(guān)直接費(fèi)用（交易費(fèi)用）的處理：與投資相關(guān)的直接費(fèi)用計(jì)入到當(dāng)期損益，即管理費(fèi)用；若是合并對(duì)價(jià)為發(fā)行債券或者發(fā)行股票取得的，要將交易費(fèi)用看作是與發(fā)行債券或股票相關(guān)的，計(jì)入負(fù)債的初始成本（應(yīng)付債券——利息調(diào)整科目）或者沖減發(fā)行股票取得的股本溢價(jià)。

【例題】A公司于20×5年3月31日取得了B公司70%的股權(quán)。合并中，A公司支付的有關(guān)資產(chǎn)，在購(gòu)買日的賬面價(jià)值與公允價(jià)值如表2所示。合并中，A公司為核實(shí)B公司的資產(chǎn)價(jià)值，聘請(qǐng)有關(guān)機(jī)構(gòu)對(duì)該項(xiàng)合并進(jìn)行咨詢，支付咨詢費(fèi)用（注：直接相關(guān)費(fèi)用）100萬(wàn)元。本例中假定合并前A公司與B公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。表2單位：元

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值土地使用權(quán)20000000（成本30000000，累計(jì)攤銷1000000032000000專利技術(shù)8000000（成本10000000，累計(jì)攤銷2000000）10000000銀行存款80000008000000合計(jì)36000000

50000000分析：本例中因A公司與B公司在合并前不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，應(yīng)作為非同一控制下的企業(yè)合并處理。

A公司對(duì)于合并形成的對(duì)B公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)按支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值確定其初始投資成本。A公司應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資50000000

管理費(fèi)用1000000累計(jì)攤銷12000000貸：無(wú)形資產(chǎn)40000000銀行存款9000000營(yíng)業(yè)外收入140000003.多次交易達(dá)到合并的處理。以購(gòu)買日之前所持被購(gòu)買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購(gòu)買日新增投資成本之和，作為該項(xiàng)投資的初始投資成本。

【例題】A公司于20×4年3月1日以4000萬(wàn)元取得B公司30%的股權(quán)，因能夠派人參與B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，對(duì)所取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資按照權(quán)益法核算并于20×4年確認(rèn)對(duì)B公司的投資收益150萬(wàn)元（該項(xiàng)投資的初始投資成本與投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額相等）。20×5年1月2日，A公司又斥資5000萬(wàn)元取得B公司另外30%的股權(quán)。假定A公司在取得對(duì)公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以后，B公司并未宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤(rùn)；A公司按凈利潤(rùn)的10%計(jì)提盈余公積。本例中A公司是通過分步購(gòu)買最終取得對(duì)B公司的控制權(quán)，形成企業(yè)合并。在購(gòu)買日，A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：第一次取得投資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資40000000貸：銀行存款40000000確認(rèn)投資收益時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資1500000貸：投資收益1500000第二次取得投資時(shí)：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資50000000貸：銀行存款50000000企業(yè)合并成本＝4000＋150+5000＝9150（萬(wàn)元）以企業(yè)合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

1.以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目（即應(yīng)收股利）處理。

【例題】甲公司于20×5年2月10日，自公開市場(chǎng)中買入乙公司20%的股份，實(shí)際支付價(jià)款8000萬(wàn)元。另外，在購(gòu)買過程中另外支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用100萬(wàn)元。投資后甲公司能夠?qū)σ夜臼┘又卮笥绊?。甲公司?yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，其賬務(wù)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資81000000貸：銀行存款81000000接上文，若實(shí)際支付的價(jià)款中含有100萬(wàn)元已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利。如果實(shí)際支付的價(jià)款中含有100萬(wàn)元已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則處理應(yīng)是：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資80000000應(yīng)收股利1000000貸：銀行存款81000000

【提示】任何情況下的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其買價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利均應(yīng)作為“應(yīng)收股利”單獨(dú)核算。2.以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值。為發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，溢價(jià)收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。

【例題】20×5年3月，A公司通過增發(fā)3000萬(wàn)股（每股面值1元）自身的股份取得對(duì)B公司20%的股權(quán)，按照增發(fā)前后的平均股價(jià)計(jì)算，該3000萬(wàn)股股份的公允價(jià)值為5200萬(wàn)元。為增發(fā)該部分股份，A公司支付了200萬(wàn)元的傭金和手續(xù)費(fèi)。投資后A公司能夠?qū)公司施加重大影響。

【分析】為增發(fā)該部分股份，A公司支付的200萬(wàn)元的傭金和手續(xù)費(fèi)是不能計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本的，而是在發(fā)行股份取得的溢價(jià)部分扣除。本例中A公司應(yīng)當(dāng)以所發(fā)行股份的公允價(jià)值作為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本。借：長(zhǎng)期股權(quán)投資52000000貸：股本30000000資本公積——股本溢價(jià)22000000借：資本公積——股本溢價(jià)2000000貸：銀行存款20000003.投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。4.通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，會(huì)在高財(cái)?shù)南嚓P(guān)章節(jié)中具體講到。通過非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，會(huì)根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則以及債務(wù)重組準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

本節(jié)小結(jié)：初始計(jì)量問題1．企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量（1）同一控制下的企業(yè)合并=被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值×投資比例

（2）非同一控制下的企業(yè)合并付出資產(chǎn)、發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值。注意：無(wú)論是否同一控制，與投資相關(guān)的直接費(fèi)用都計(jì)入到當(dāng)期損益，即管理費(fèi)用2.非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量（1）以實(shí)際支付的購(gòu)買價(jià)款作為初始投資成本。（2）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。與投資有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理長(zhǎng)期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量投資方和被投資方的關(guān)系持股比例被投資方稱為投資方核算方法是否納入合并范圍控制大于50%子公司成本法子公司納入合并范圍，編制合并報(bào)表重大影響20%或以上至50%（含50%）聯(lián)營(yíng)企業(yè)權(quán)益法不納入合并范圍共同控制兩方或多方對(duì)被投資方持股比例相同合營(yíng)企業(yè)權(quán)益法不納入合并范圍(1)確認(rèn)初始投資成本(2)在被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)，才作賬務(wù)處理。不宣告分利則不作賬務(wù)處理第三節(jié)成本法一、成本法的核算原理投資時(shí)宣告分利時(shí)注意：不在每年末按應(yīng)享被投資單位的凈利潤(rùn)調(diào)整投資的賬面價(jià)值，這是與權(quán)益法的重要區(qū)別。(2)被投資單位宣告分派利潤(rùn)或現(xiàn)金股利的賬務(wù)處理一般原則投資前投資時(shí)投資后100萬(wàn)元×60%確認(rèn)投資收益【例】2014年1月1日，雅格股份以現(xiàn)金30000萬(wàn)元對(duì)甲銀行進(jìn)行投資，持股比例為60%（假定不考慮其他因素），應(yīng)采用成本法核算。甲銀行2014年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)1億元，2015年初分配現(xiàn)金股利1500萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理應(yīng)是：借：應(yīng)收股利

900

貸：投資收益

900【例題?單選題】某企業(yè)采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，投資企業(yè)應(yīng)按所得股份份額進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理正確的是（）。（2014年）A.沖減投資收益B.增加資本公積C.增加投資收益D.沖減長(zhǎng)期股權(quán)投資【答案】C二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的減值借：資產(chǎn)減值損失

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

注意：長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)提的減值準(zhǔn)備不允許轉(zhuǎn)回。第四節(jié)權(quán)益法一、權(quán)益法的核算方法（程序）與要點(diǎn)初始投資成本的確定長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值=應(yīng)享被投資單位所有者權(quán)益賬面價(jià)值股權(quán)投資差額調(diào)整實(shí)現(xiàn)凈損益調(diào)整宣告分派股利調(diào)整其他項(xiàng)目調(diào)整1.取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)（1）按照初始確認(rèn)成本借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－投資成本貸：銀行存款等（2）股權(quán)投資差額的處理股權(quán)投資差額=初始投資成本－投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×

投資持股比例>0，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本<0，要調(diào)增長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本，差額計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入）（3）期末被投資方實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)時(shí)投資方的處理

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整（被投資方實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)×持股比例）

貸：投資收益虧損時(shí)處理相反。（4）被投資方宣告分配現(xiàn)金股利

借：應(yīng)收股利

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整（5）被投資方的其他綜合收益變動(dòng)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益

貸：其他綜合收益或作相反分錄。（6）被投資方所有者權(quán)益的其他變動(dòng)

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動(dòng)

貸：資本公積——其他資本公積

或作相反分錄。2．權(quán)益法的核算原理二、權(quán)益法下初始投資成本的調(diào)整【例3】A企業(yè)于20×5年1月取得B公司30%的股權(quán)，支付價(jià)款9000萬(wàn)元。取得投資時(shí)被投資單位凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為22500萬(wàn)元（假定被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同）。

在B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策過程中，所有股東均按持股比例行使表決權(quán)。A企業(yè)在取得B公司的股權(quán)后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。因能夠?qū)公司施加重大影響，A企業(yè)對(duì)該投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。取得投資時(shí)，A企業(yè)應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--投資成本

9000

貸：銀行存款

9000長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本9000萬(wàn)元大于取得投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額6750萬(wàn)元（22500×30%），兩者之間的差額不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

如果本例中取得投資時(shí)被投資單位可辯認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為36000萬(wàn)元，A企業(yè)按持股比例30%計(jì)算確定應(yīng)享有10800萬(wàn)元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額1800萬(wàn)元應(yīng)計(jì)入取得投資當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入，財(cái)務(wù)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本9000貸：銀行存款9000

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——投資成本1800

貸：營(yíng)業(yè)外收入1800應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整：

一是被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。

二是以取得投資時(shí)被投資單位固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對(duì)被投資單位凈利潤(rùn)的影響。

符合下列條件之一的，投資企業(yè)可以以被投資單位的賬面凈利潤(rùn)為基礎(chǔ)，計(jì)算確認(rèn)投資損益：（1）投資企業(yè)無(wú)法合理確定取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值；（2）投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具重要性的；（3）其他原因?qū)е聼o(wú)法取得被投資單位的有關(guān)資料，不能按照準(zhǔn)則中規(guī)定的原則對(duì)被投資單位的凈損益進(jìn)行調(diào)整的。

【例4】

沿用【例3】，假定長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本大于取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的情況下，取得投資當(dāng)年被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2400萬(wàn)元。投資企業(yè)與被投資單位均以公歷年度作為會(huì)計(jì)年度，兩者之間采用的會(huì)計(jì)政策相同。由于投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值相同，不需要對(duì)被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益進(jìn)行調(diào)整，投資企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的投資收益為720（2400×30%）萬(wàn)元。

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整

720

貸：投資收益

720

【例5】甲公司于20×5年1月10日購(gòu)入乙公司30%的股份，購(gòu)買價(jià)款為3300萬(wàn)元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。取得投資當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為9000萬(wàn)元，除下表所列項(xiàng)目外，乙公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同。表5—3單位：萬(wàn)元項(xiàng)目賬面原價(jià)已提折舊或攤銷公允價(jià)值乙公司預(yù)計(jì)使用年限甲公司取得投資

后剩余使用年限存貨

750

1050

固定資產(chǎn)

1800

360

2400

20

16無(wú)形資產(chǎn)

1050

210

1200

10

8合計(jì)

3600

570

4650

假定乙公司于20×5年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)900萬(wàn)元，其中在甲公司取得投資時(shí)的賬面存貨有80%對(duì)外出售。甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度及采用的會(huì)計(jì)政策相同。固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預(yù)計(jì)凈殘值均為0。

甲公司在確定其應(yīng)享有的投資收益時(shí)，應(yīng)在乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時(shí)乙公司有關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值差額的影響進(jìn)行調(diào)整（假定不考慮所得稅影響）：

存貨賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額應(yīng)調(diào)減的利潤(rùn)=（1050-750）×80%=240（萬(wàn)元）

固定資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的折舊額=2400÷16-1800÷20=60（萬(wàn)元）

無(wú)形資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額應(yīng)調(diào)整增加的攤銷額=1200÷8-1050÷10=45（萬(wàn)元）

調(diào)整后的凈利潤(rùn)=900-240-60-45=555（萬(wàn)元）

甲公司應(yīng)享有份額=555×30%=166.50（萬(wàn)元）

確認(rèn)投資收益的賬務(wù)處理為：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整

166.50

貸：投資收益

166.50三、投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益時(shí)，應(yīng)抵銷與其聯(lián)營(yíng)企業(yè)及合營(yíng)企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益。該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。順流交易和逆流交易圖示如下：例見P281、282三、超額虧損的確認(rèn)

按照權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資，投資企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的損失，原則上應(yīng)以長(zhǎng)期股權(quán)投資及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。

“其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益”通常是指長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目。

擔(dān)被投資單位發(fā)生虧損的步驟：

首先，減記長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

其次，在長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零的情況下，對(duì)于未確認(rèn)的投資損失，考慮除長(zhǎng)期股權(quán)投資以外，賬面上是否有其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)被投資單位凈投資的長(zhǎng)期權(quán)益項(xiàng)目，如果有，則應(yīng)以其他長(zhǎng)期權(quán)益的賬面價(jià)值為限，繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長(zhǎng)期應(yīng)收項(xiàng)目等的賬面價(jià)值。

最后，經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定，投資企業(yè)仍需要承擔(dān)額外損失彌補(bǔ)等義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)將承擔(dān)的義務(wù)金額確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，計(jì)入當(dāng)期投資損失。（1）應(yīng)借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目。（2）應(yīng)借記“投資收益”科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款”科目（3）借記“投資收益”科目，貸記“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目。在確認(rèn)投資損失以后，被投資單位于以后期間實(shí)現(xiàn)盈利的，應(yīng)按以上相反順序分別減記已確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債、恢復(fù)其他長(zhǎng)期權(quán)益及長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資收益。【例6】甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán)，20×4年12月31日的賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元。包括投資成本以及因乙企業(yè)以前期間實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)而確認(rèn)的投資收益。乙企業(yè)20×5年由于一項(xiàng)主營(yíng)業(yè)務(wù)市場(chǎng)條件發(fā)生變化。當(dāng)年度發(fā)生虧損3000萬(wàn)元。假定甲企業(yè)在取得投資時(shí)點(diǎn)上，乙企業(yè)各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相等，雙方所采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間也相同。確認(rèn)上述投資損失后，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值變?yōu)?00萬(wàn)元。如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為6000萬(wàn)元，如果沒有其他構(gòu)成長(zhǎng)期權(quán)益的項(xiàng)目,則甲企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的投資損失僅為2000萬(wàn)元。超額損失在賬外進(jìn)行備查登記；如果在確認(rèn)了2000萬(wàn)元的投資損失后，甲企業(yè)賬上仍有應(yīng)收乙企業(yè)的長(zhǎng)期應(yīng)收款800萬(wàn)元（該長(zhǎng)期應(yīng)收款從實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對(duì)投資單位的長(zhǎng)期權(quán)益），則在長(zhǎng)期應(yīng)收款的賬面價(jià)值大于400萬(wàn)元的情況下，應(yīng)進(jìn)一步確認(rèn)投資損失400萬(wàn)元。甲企業(yè)應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：

借：投資收益24000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

20000000

長(zhǎng)期應(yīng)收款

4000000

經(jīng)過處理后，無(wú)未確認(rèn)的超額虧損，長(zhǎng)期應(yīng)收款剩余價(jià)值為400萬(wàn)元。

如果長(zhǎng)期應(yīng)收款總額為200萬(wàn)元，則處理應(yīng)是：

借：投資收益22000000

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

20000000

長(zhǎng)期應(yīng)收款

2000000

經(jīng)過處理后，剩余的未確認(rèn)虧損200萬(wàn)元作備查登記成本法成本法核算范圍控制初始投資初始投資成本計(jì)價(jià)被投資單位實(shí)現(xiàn)凈收益不處理被投資單位分配現(xiàn)金股利將其確認(rèn)為投資收益被投資單位除凈損益之外的所有者權(quán)益變動(dòng)不處理減值準(zhǔn)備的提取按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值處理借：資產(chǎn)減值損失貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備權(quán)益法核算范圍共同控制、重大影響初始投資

按應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額確認(rèn)為初始投資成本小于份額的，差額計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資,成本大于份額的，做商譽(yù)處理被投資單位實(shí)現(xiàn)凈收益按投資比例分享，一方面增加本企業(yè)的投資收益，另一方面增加長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值被投資單位分配現(xiàn)金股利減少所增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值被投資單位其他變動(dòng)按比例確認(rèn)，一方面調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，另一方面調(diào)整其他綜合收益或資本公積減值準(zhǔn)備的提取按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)—資產(chǎn)減值處理借：資產(chǎn)減值損失貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備權(quán)益法第五節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置一、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換（一）成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法關(guān)鍵點(diǎn)：剩余持股比例部分應(yīng)從取得投資時(shí)點(diǎn)采用權(quán)益法核算，即對(duì)剩余持股比例投資追溯調(diào)整，將其調(diào)整到權(quán)益法核算的結(jié)果。（1）處置部分借：銀行存款貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資投資收益（差額）（2）剩余部分追溯調(diào)整①投資時(shí)點(diǎn)的追溯剩余的長(zhǎng)期股權(quán)初始投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額,屬于投資作價(jià)中體現(xiàn)的商譽(yù)部分,不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；屬于初始投資成本小于原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的,在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的同時(shí),應(yīng)調(diào)整留存收益。②投資后的追溯調(diào)整借：長(zhǎng)期股權(quán)投資貸：留存收益（盈余公積、利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)）（原投資時(shí)至處置投資當(dāng)期期初被投資單位留存收益變動(dòng)×剩余持股比例）投資收益（處置投資當(dāng)期期初至處置日被投資單位的凈損益變動(dòng)×剩余持股比例）其他綜合收益（被投資單位其他綜合收益變動(dòng)×剩余持股比例）資本公積—其他資本公積（其他原因?qū)е卤煌顿Y單位其他所有者權(quán)益變動(dòng)×剩余持股比例）權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法因持股比例上升由權(quán)益法改為成本法按分步取得股權(quán)最終形成企業(yè)合并處理。

轉(zhuǎn)換后長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本=原投資賬面價(jià)值+新增投資成本二、長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置出售所得價(jià)款與處置長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。投資方全部處置權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，原權(quán)益法核算的相關(guān)其他綜合收益應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債相同的基礎(chǔ)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，因被投資方除凈損益、其他綜合收益和利潤(rùn)分配以外的其他所有者權(quán)益變動(dòng)而確認(rèn)的所有者權(quán)益，應(yīng)當(dāng)在終止采用權(quán)益法核算時(shí)全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期投資收益?；痉咒洠海ǚ咒浿袛?shù)據(jù)為假定數(shù)據(jù)）借：銀行存款1200

長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備100

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1000

投資收益（倒擠）300【例】

A企業(yè)原持有B企業(yè)40%的股權(quán)，20×5年12月20日，A企業(yè)決定出售10%的B企業(yè)股權(quán)，出售時(shí)A企業(yè)賬面上對(duì)B企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的構(gòu)成為：投資成本1800萬(wàn)元，損益調(diào)整480萬(wàn)元，可轉(zhuǎn)入損益的其他綜合收益10