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1、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的涉稅問(wèn)題分析及稅收籌劃要點(diǎn) 一、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的特征 1.資產(chǎn)劃轉(zhuǎn) (1)資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn) 資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)原是國(guó)有企業(yè)之間資產(chǎn)流轉(zhuǎn)的一種方式?!皠澽D(zhuǎn)”作為正式法律用語(yǔ)最早出現(xiàn)在我國(guó)企業(yè)國(guó)有資產(chǎn)法中。該法第51條規(guī)定:“本法所稱(chēng)的國(guó)有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)侵敢婪▽?guó)家對(duì)企業(yè)的出資所形成的權(quán)益轉(zhuǎn)移給其他單位或者個(gè)人的行為;根據(jù)國(guó)家規(guī)定無(wú)償劃轉(zhuǎn)國(guó)有資產(chǎn)的除外?!?企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)管理暫行方法(國(guó)資發(fā)產(chǎn)權(quán)239號(hào))第二條明確規(guī)定了國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)概念與適用條件。 所稱(chēng)企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn),是指企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)在政府機(jī)構(gòu)、事業(yè)單位、國(guó)有獨(dú)資企業(yè)、國(guó)有獨(dú)資公司之間的無(wú)償轉(zhuǎn)移。國(guó)有獨(dú)資公司作為劃入或劃出一方的,應(yīng)當(dāng)符合中華
2、人民共和國(guó)公司法的相關(guān)規(guī)定。 2009年2月16日,為規(guī)范中央企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)行為,國(guó)務(wù)院國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)發(fā)布企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)工作指引(國(guó)資發(fā)產(chǎn)權(quán)25號(hào))。該指引規(guī)定了國(guó)有產(chǎn)權(quán)無(wú)償劃轉(zhuǎn)的適用對(duì)象、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)層級(jí)數(shù)量等。根據(jù)國(guó)資發(fā)產(chǎn)權(quán)25號(hào)文件第二條規(guī)定:國(guó)有獨(dú)資企業(yè)、國(guó)有獨(dú)資公司、國(guó)有事業(yè)單位投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司及其再投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司,可以作為劃入方(劃出方)。 第三條和第四條規(guī)定,中央企業(yè)及其子企業(yè)無(wú)償劃入(劃出)企業(yè)國(guó)有產(chǎn)權(quán),適用本指引。 國(guó)有資產(chǎn)的劃轉(zhuǎn)要求資產(chǎn)劃入方和劃出方都必需是國(guó)有產(chǎn)權(quán)主體。國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)應(yīng)當(dāng)是整體或者部分國(guó)有資產(chǎn)在不同國(guó)有產(chǎn)權(quán)主體之間的
3、無(wú)償轉(zhuǎn)移。假如劃入方或者劃出方不屬于國(guó)有產(chǎn)權(quán)主體,則無(wú)法適用國(guó)有資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的方法進(jìn)行資產(chǎn)轉(zhuǎn)移。譬如,某國(guó)有控股上市公司,并已經(jīng)實(shí)行了員工持股計(jì)劃,股權(quán)結(jié)構(gòu)已經(jīng)多元化、分散化,不再屬于單純的國(guó)有獨(dú)資公司。就目前集團(tuán)的產(chǎn)權(quán)性質(zhì)來(lái)看,已經(jīng)不能適用資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)方式。 資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的涉稅問(wèn)題分析及稅收籌劃要點(diǎn)(特別實(shí)用) 二、資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的稅務(wù)處理 1.資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的流轉(zhuǎn)稅處理 國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第13號(hào)、財(cái)稅【2016】36號(hào)規(guī)定:“納稅人在資產(chǎn)重組過(guò)程中,通過(guò)合并、分立、出售、置換等方式,將全部或者部分實(shí)物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負(fù)債和勞動(dòng)力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個(gè)人,不屬于增值稅的征稅范圍,其中涉及的貨
4、物轉(zhuǎn)讓?zhuān)徽魇赵鲋刀悺?2.資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的土地增值稅處理 資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)除資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)外,涉及房產(chǎn)、土地產(chǎn)群的轉(zhuǎn)移,應(yīng)當(dāng)征收土地增值稅。 3.資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的契稅處理 進(jìn)一步支持企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的通知(財(cái)稅201537號(hào))規(guī)定: 對(duì)承受縣級(jí)以上人民政府或國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)按規(guī)定進(jìn)行行政性調(diào)整、劃轉(zhuǎn)國(guó)有土地、房屋權(quán)屬的單位,免征契稅。 同一投資主體內(nèi)部所屬企業(yè)之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn),包括母公司與其全資子公司之間,同一公司所屬全資子公司之間,同一自然人與其設(shè)立的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、一人有限公司之間土地、房屋權(quán)屬的劃轉(zhuǎn),免征契稅。 4.資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的企業(yè)所得稅處理 特別性重組的基本條件: (1)企業(yè)所得稅的特
5、別性稅務(wù)處理 財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于促進(jìn)企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知(財(cái)稅【2014】109號(hào))將“劃轉(zhuǎn)”這一國(guó)有資產(chǎn)特有的處置方式擴(kuò)大到非國(guó)有資產(chǎn)處置的范圍。 對(duì)100%直接掌握的居民企業(yè)之間,以及受同一或相同多家居民企業(yè)100%直接掌握的居民企業(yè)之間按賬面凈值劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn),凡具有合理商業(yè)目的、不以削減、免除或者推遲繳納稅款為主要目的,股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)后連續(xù)12個(gè)月內(nèi)不轉(zhuǎn)變被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)原來(lái)實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng),且劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均未在會(huì)計(jì)上確認(rèn)損益的,可以選擇按以下規(guī)定進(jìn)行特別性稅務(wù)處理: (1)劃出方企業(yè)和劃入方企業(yè)均不確認(rèn)所得。 (2)劃入方企業(yè)取得被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基
6、礎(chǔ),以被劃轉(zhuǎn)股權(quán)或資產(chǎn)的原賬面凈值確定。 (3)劃入方企業(yè)取得的被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn),應(yīng)按其原賬面凈值計(jì)算折舊扣除。 財(cái)稅【2014】109號(hào)適用范圍沒(méi)有限定為國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)集團(tuán),而是適用于全部性質(zhì)的母子公司,范圍大大增加。 根據(jù)關(guān)于資產(chǎn)(股權(quán))劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問(wèn)題的公告(國(guó)家稅務(wù)總局2015年第40號(hào))規(guī)定,母公司向子公司按賬面價(jià)值劃轉(zhuǎn)其持有的股權(quán)或資產(chǎn),母公司獲得子公司100%的股權(quán)支付。則母公司按增加長(zhǎng)期股權(quán)投資處理,母公司獲得子公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)以劃轉(zhuǎn)股份或資產(chǎn)的原計(jì)稅基礎(chǔ)確定。國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年40號(hào)適用范圍沒(méi)有限為國(guó)有及國(guó)有控股企業(yè)集團(tuán),而是適用于全部性質(zhì)的母子公司,范圍大大增
7、加。 但提示留意的是,交易雙方應(yīng)在資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)完成后的下一年度的企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí),各自向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交書(shū)面狀況說(shuō)明,以證明被劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)自劃轉(zhuǎn)完成日后連續(xù)12個(gè)月內(nèi),沒(méi)有轉(zhuǎn)變?cè)瓉?lái)的實(shí)質(zhì)性經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。即必需報(bào)送居民企業(yè)資產(chǎn)(股權(quán))劃轉(zhuǎn)特別性稅務(wù)處理申報(bào)表和相關(guān)資料,詳細(xì)參見(jiàn)國(guó)家稅務(wù)總局2015年第40號(hào)公告規(guī)定。 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問(wèn)題的公告(國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào))進(jìn)行稅務(wù)處理。29號(hào)公告第二條規(guī)定,企業(yè)接受股東劃入資產(chǎn),凡合同、協(xié)議商定作為資本金(包括資本公積)且在會(huì)計(jì)上已做實(shí)際處理的,不計(jì)入企業(yè)的收入總額,企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定該項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。但不符合國(guó)有資產(chǎn)無(wú)償劃轉(zhuǎn)或政府劃入資產(chǎn)的,企業(yè)只有按原賬面凈值評(píng)估,且將其確認(rèn)為劃入資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ),才能確保不繳納
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