會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展管理模式探析

PAGEPAGE11國際公司的管理模式“四大”的形成基本都經(jīng)過了百余年的歷程。會(huì)計(jì)服務(wù)業(yè)產(chǎn)生之初，基本都是由個(gè)人創(chuàng)辦獨(dú)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所。經(jīng)過若干年的，一些質(zhì)量較好、業(yè)務(wù)充足的事務(wù)所開始吸收其他的合伙人加入，或者與其他事務(wù)所合并，組成合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所。后來隨著跨國公司的組建，公司的業(yè)務(wù)越來越復(fù)雜，為了適應(yīng)大公司的會(huì)計(jì)需求，會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間不可避免地發(fā)生了兼并行為。隨著會(huì)計(jì)市場(chǎng)的空間不斷擴(kuò)大，給了會(huì)計(jì)行業(yè)中一些有識(shí)之士施展身手的機(jī)會(huì)，他們不斷地設(shè)立分支機(jī)構(gòu)，發(fā)展新的業(yè)務(wù)。在這一期間，大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都在瘋狂地吞并小所，擴(kuò)張的目的似乎變得“單純”起來，就是在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的排名中能夠領(lǐng)先一步，以期用品牌效應(yīng)獲得更大的市場(chǎng)份額。隨著各大會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間風(fēng)起云涌的兼并浪潮，逐漸形成了我們熟悉的“五大”，而安達(dá)信的坍塌，使“五大”又演變成“四大”。而隨著會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模的擴(kuò)大，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式和內(nèi)部的組織機(jī)構(gòu)也變得日益復(fù)雜起來，讓我們先來看看具有代表性的幾大所采取的組織結(jié)構(gòu)及管理方式。普華永道的主要業(yè)務(wù)最初發(fā)源于英國和美國，其對(duì)海外的擴(kuò)張主要通過吸收當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)公司成為其國際公司的會(huì)員。然后把已經(jīng)成熟的，在全世界的公司制度、業(yè)務(wù)程序及公司文化拷貝到當(dāng)?shù)氐臅?huì)員會(huì)計(jì)公司。普華永道國際公司結(jié)構(gòu)更像是一個(gè)松散的世界，每個(gè)國家的分公司都是國際公司的會(huì)員公司，會(huì)員公司與國際公司之間通過簽署協(xié)議規(guī)定雙方的義務(wù)和權(quán)利，而國際公司的管理人員由不同國家和地區(qū)的代表按一定程序選舉產(chǎn)生，國際公司與會(huì)員公司之間除協(xié)議規(guī)定的約束以外也沒有完全的控制關(guān)系。國際公司主要負(fù)責(zé)基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，人事、會(huì)員公司之間的協(xié)調(diào)和其他公共項(xiàng)目的和共享工作。會(huì)員公司之間在國際公司的協(xié)調(diào)下，互派人員、協(xié)助培訓(xùn)以及通過其他各種方式進(jìn)行交流，以保持業(yè)務(wù)和風(fēng)格上的一致性。在實(shí)體組成的松散網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)上，普華永道還加強(qiáng)單項(xiàng)業(yè)務(wù)在全世界的聯(lián)系性和一致性，形成業(yè)務(wù)子網(wǎng)絡(luò)，以充分利用世界范圍內(nèi)的人力資源并確保單個(gè)業(yè)務(wù)在風(fēng)格上和質(zhì)量上保持全球統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。這樣在每個(gè)國家，其所有的業(yè)務(wù)組成這個(gè)國家的會(huì)員公司，作為一個(gè)整體在戰(zhàn)略上統(tǒng)一行動(dòng)，人員上相互調(diào)劑，而每個(gè)國家的單項(xiàng)業(yè)務(wù)在世界范圍內(nèi)又是一個(gè)緊密的網(wǎng)絡(luò)，在戰(zhàn)略及具體服務(wù)上保持一致，分享技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)，并聯(lián)合全球員工的力量把服務(wù)推向更專業(yè)和深入的方向。畢馬威總部設(shè)在美國紐約。在體制上，美國總部與各個(gè)國家或地區(qū)辦事機(jī)構(gòu)或成員公司無直接利益關(guān)系，不實(shí)行直接管理和統(tǒng)一核算，各辦事機(jī)構(gòu)或成員公司要按規(guī)定向總部交納一定的管理費(fèi)用。畢馬威美國總部和分部之間也是獨(dú)立核算的，總部設(shè)管理委員會(huì)，主席是競(jìng)選產(chǎn)生的。畢馬威國際則是一個(gè)注冊(cè)于瑞士的會(huì)計(jì)公司聯(lián)盟，所有的世界各國畢馬威公司都是其成員，但每一個(gè)成員公司都是一個(gè)獨(dú)立的實(shí)體，不是所謂母子公司這樣的關(guān)系。每一個(gè)公司可以根據(jù)所在國家或地區(qū)給公司冠以包含“畢馬威”字眼的公司名稱。另外，畢馬威擁有專門的知識(shí)中心和創(chuàng)新中心，通過它們可以使全球的畢馬威會(huì)員公司的優(yōu)秀員工能夠最快地掌握新的和技能。安永國際的國際網(wǎng)絡(luò)和性質(zhì)同一般意義上的跨國公司有所不同。公司總部設(shè)在美國，而遍布全球的各會(huì)員公司在保持相對(duì)獨(dú)立的情況下組成的組織叫安永國際。在體制上，安永國際會(huì)計(jì)公司并不直接管制各會(huì)員公司，沒有統(tǒng)一的行政管理和財(cái)務(wù)核算。在服務(wù)品牌上，所有國家的會(huì)員公司，以及所有業(yè)務(wù)都冠之以安永的標(biāo)識(shí)，以加強(qiáng)客戶對(duì)安永這個(gè)品牌的認(rèn)同。會(huì)員公司和國際公司之間通過簽署協(xié)議來規(guī)定雙方的義務(wù)和權(quán)利，而國際會(huì)計(jì)公司的管理人員由不同國家和地區(qū)的代表按一定程序選舉產(chǎn)生。國際公司主要負(fù)責(zé)基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，人事、會(huì)員公司之間的協(xié)調(diào)和其他公共項(xiàng)目的研究及共享工作。會(huì)員公司之間在國際公司的協(xié)調(diào)下，互派人員，協(xié)助培訓(xùn)以及各種方式進(jìn)行交流，以保持業(yè)務(wù)上和公司文化上的一致性。從國外會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展可以看出，事務(wù)所起初的聯(lián)合多采取合并的方式，目的主要是為了適應(yīng)日益復(fù)雜的業(yè)務(wù)需要，這種合并不會(huì)產(chǎn)生分支機(jī)構(gòu)。合并后需解決的主要是統(tǒng)一質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和相互間文化差異的融合。隨著國際業(yè)務(wù)的拓展，來自不同國家和地區(qū)之間的合并變得越來越困難，會(huì)計(jì)師事務(wù)所逐漸采取合作、發(fā)展成員所、設(shè)立代表處等形式來擴(kuò)大規(guī)模。一般來說，總部和各會(huì)員公司之間都是獨(dú)立的法人實(shí)體，總部和各會(huì)員公司之間的權(quán)利和義務(wù)的劃分，基本采取協(xié)議的方式來確定。隨著會(huì)員公司數(shù)量的逐漸龐大，原來的業(yè)務(wù)總部已很難擔(dān)負(fù)起龐大的管理和協(xié)調(diào)任務(wù)，需要成立一個(gè)協(xié)調(diào)性的實(shí)體，這個(gè)實(shí)體通常由原來的業(yè)務(wù)總部和各會(huì)員公司按照規(guī)模和力的大小來共同推選產(chǎn)生。這個(gè)協(xié)調(diào)性實(shí)體往往稱為“××國際”或“××全球”，它通常不從事具體的業(yè)務(wù)，主要負(fù)責(zé)基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，人事、會(huì)員公司之間的協(xié)調(diào)和其他公共項(xiàng)目的研究及共享工作。會(huì)員公司之間在國際公司的協(xié)調(diào)下，互派人員，協(xié)助培訓(xùn)以及其他各種方式交流，以保持業(yè)務(wù)上和公司文化上的一致性。國際公司的CEO實(shí)質(zhì)上相當(dāng)于聯(lián)合國秘書長(zhǎng)，由各會(huì)員公司按一定的程序選舉產(chǎn)生出來，對(duì)外代表整個(gè)國際公司，充當(dāng)著各會(huì)員公司首席協(xié)調(diào)員和新聞發(fā)言人的角色。這時(shí)候的國際公司更像一個(gè)松散型網(wǎng)絡(luò)的紐帶，由于協(xié)調(diào)性實(shí)體的存在以及它發(fā)揮的重要作用，“形散而神不散”。我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；l(fā)展的管理模式我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所上世紀(jì)末和本世紀(jì)初掀起了一股合并浪潮，經(jīng)過合并后短期的磨合，一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所又在積極探索新的規(guī)?；l(fā)展道路。一般來看，采取的形式主要有分所模式、緊密型集團(tuán)和松散型集團(tuán)等三種。1.分所模式。分所模式一般是由一個(gè)規(guī)模較大的事務(wù)所（往往也是具有特殊資質(zhì)的事務(wù)所）吸收各地具有相似經(jīng)營理念的會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為其分所，總部和各分所是一個(gè)統(tǒng)一的法人實(shí)體，對(duì)外統(tǒng)一承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。在這種模式下，由于總部要對(duì)各分所的業(yè)務(wù)承擔(dān)實(shí)質(zhì)意義上的風(fēng)險(xiǎn)，因而對(duì)有效控制各分所的風(fēng)險(xiǎn)具有較大的動(dòng)力，也就會(huì)對(duì)分所的各項(xiàng)業(yè)務(wù)和管理上進(jìn)行必要的控制，尤其是在業(yè)務(wù)質(zhì)量的控制上。采取的具體方法是選派總部人員到分所擔(dān)任關(guān)鍵管理人員，如質(zhì)量控制人員。但另一方面，由于總部和分所的合并動(dòng)因有所差別，而過于緊密的控制，也有可能破壞了總部與一些分所的合作氛圍，傷害到雙方的合作基礎(chǔ)。作為一種現(xiàn)實(shí)安排，總部往往授予一些分所相當(dāng)程度的自治權(quán)，總部和分所為此通常有一個(gè)協(xié)議，涉及的條款主要有：總部對(duì)分所關(guān)鍵崗位人員的任免權(quán)限；管理費(fèi)上繳比例；總部對(duì)分所的授權(quán)，主要是業(yè)務(wù)報(bào)告簽署授權(quán)；以及總部和分所其他一些相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)。在這種管理方式下，總部和分所之間有一定的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系，總部對(duì)分所有著一定的控制力，起碼在業(yè)務(wù)報(bào)告的簽署上有比較大的控制力；總部往往出于對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的考慮，會(huì)對(duì)分所進(jìn)行一定力度的培訓(xùn)，并向分所派遣管理人員和質(zhì)量控制人員，以總部統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和統(tǒng)一的標(biāo)識(shí)規(guī)范分所的業(yè)務(wù)報(bào)告。此外，也有采取業(yè)務(wù)合作的方式，在合作過程中，將總部的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)文化拷貝到分所當(dāng)中。這種管理模式的優(yōu)點(diǎn)是有助于向客戶提供無差異的服務(wù)，并形成統(tǒng)一的企業(yè)文化，打造統(tǒng)一的品牌；缺點(diǎn)是總部的管理任務(wù)比較繁重。2.緊密型集團(tuán)模式。緊密型事務(wù)所集團(tuán)一般會(huì)有一個(gè)相對(duì)的核心所，再加上若干個(gè)成員所。成員所和核心所使用同一個(gè)品牌，財(cái)務(wù)上獨(dú)立核算，法律地位也相互獨(dú)立；集團(tuán)更多地體現(xiàn)在業(yè)務(wù)上的緊密合作和品牌上的共用，有一些業(yè)務(wù)（尤其是特殊資格業(yè)務(wù)）還要使用同一個(gè)公章，相互之間具有一定的經(jīng)濟(jì)利益。這樣的集團(tuán)，通常會(huì)成立一個(gè)常設(shè)或非常設(shè)的集團(tuán)議事和決策機(jī)構(gòu)，以進(jìn)行集團(tuán)成員之間的互相協(xié)調(diào)，而且這種協(xié)調(diào)在集團(tuán)成員之間一般是有相當(dāng)約束力的。由于集團(tuán)成員之間建立起了一定的協(xié)調(diào)機(jī)制，整個(gè)集團(tuán)的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)基本沿襲了核心所的標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)文化的形成和企業(yè)標(biāo)識(shí)的確立也以核心所為主。這種集團(tuán)成員之間會(huì)有一個(gè)協(xié)議，但相比較分所模式，軟性的條款較多，硬性的條款較少，集團(tuán)成員之間缺乏法律意義上的實(shí)質(zhì)性控制。集團(tuán)協(xié)調(diào)機(jī)制能否有效運(yùn)行，取決于品牌建設(shè)所帶來的效應(yīng)，以及大型業(yè)務(wù)協(xié)作的需要及特殊業(yè)務(wù)的互補(bǔ)所帶來的效益之和，是否大于“內(nèi)部化成本”（即集團(tuán)成員之間為組成緊密型集團(tuán)所付出的必要代價(jià)）。這樣的管理方式類似于“四大”的管理方式，集團(tuán)核心所相當(dāng)于業(yè)務(wù)總部，其他成員所相當(dāng)于各會(huì)員公司，集團(tuán)議事機(jī)構(gòu)相當(dāng)于“四大”的協(xié)調(diào)性實(shí)體。不同的是協(xié)調(diào)性實(shí)體在法律形式上并不獨(dú)立，集團(tuán)的基礎(chǔ)建設(shè)往往依靠總部的相關(guān)部門，可能由于力量的缺乏，使得基礎(chǔ)建設(shè)跟不上集團(tuán)發(fā)展的步伐。3.松散型集團(tuán)。松散型事務(wù)所集團(tuán)一般都是由一些實(shí)力相近的師事務(wù)所出于對(duì)市場(chǎng)拓展的考慮，對(duì)外共同使用一個(gè)統(tǒng)一的大標(biāo)識(shí)，在大標(biāo)識(shí)下又有各自的小標(biāo)識(shí)。各成員之間既沒有相互的控制關(guān)系，執(zhí)行的業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)往往也不統(tǒng)一，相互間的利益很少，甚至沒有。集團(tuán)成員之間的文化存在差異，標(biāo)識(shí)在嚴(yán)格意義上也不盡相同。這種集團(tuán)一般都有一個(gè)框架性的協(xié)議，但規(guī)定的都比較籠統(tǒng)，對(duì)集團(tuán)成員并不形成實(shí)質(zhì)性的約束，相互之間的協(xié)調(diào)機(jī)制也不健全。由于是松散型的，沒有形成統(tǒng)一的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)文化，市場(chǎng)對(duì)這種集團(tuán)組織的整體認(rèn)同度不高，客戶可能愿意把業(yè)務(wù)委托給集團(tuán)中某個(gè)成員，卻不愿意委托給另外一個(gè)成員，如果沒有進(jìn)一步的向緊密型組織過渡的意愿和基礎(chǔ)，或者不能建立起一個(gè)有效的協(xié)調(diào)機(jī)制，以統(tǒng)一質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和企業(yè)標(biāo)識(shí)，這樣的集團(tuán)實(shí)際上很難形成真正的品牌效應(yīng)。除以上三種模式外，我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模化過程中，由于相關(guān)執(zhí)業(yè)資格成為稀有資源，會(huì)計(jì)師事務(wù)所之間存在“搭便車”的現(xiàn)象，如會(huì)計(jì)師事務(wù)所為擴(kuò)大品牌效應(yīng)，允許其他新設(shè)或變更名稱的會(huì)計(jì)師事務(wù)所使用自己的名稱，并向掛靠方收取一定比例的“掛靠”費(fèi)。由于“掛靠”的動(dòng)機(jī)基本上出于經(jīng)濟(jì)利益的考慮，大的事務(wù)所通過賣牌子得到服務(wù)費(fèi)和使用費(fèi)，雖然可以獲得轉(zhuǎn)讓收益，但對(duì)客戶的服務(wù)質(zhì)量控制完全交給了他人，存在著較大的和不確定的質(zhì)量隱患。建立以協(xié)議為基礎(chǔ)、協(xié)調(diào)性機(jī)構(gòu)為紐帶的規(guī)?；芾砟Ｊ轿覈跁?huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)?；M(jìn)程中，很有必要借鑒國外經(jīng)驗(yàn)，即以協(xié)議為基礎(chǔ)、以協(xié)調(diào)性實(shí)體為紐帶的管理模式。也就是由一些經(jīng)營理念相似的事務(wù)所以市場(chǎng)為導(dǎo)向，組成一個(gè)集團(tuán)，集團(tuán)成員之間不一定要具有實(shí)質(zhì)上的控制關(guān)系，但一定要有一個(gè)詳細(xì)的協(xié)議，以確立雙方的服務(wù)與管理辦法。為了使協(xié)議得以有效貫徹，可以成立一個(gè)協(xié)調(diào)性的機(jī)構(gòu)，比如集團(tuán)董事局等，類似于一個(gè)“影子政府”，董事局成員由各成員公司按一定的方式選舉產(chǎn)生，對(duì)集團(tuán)內(nèi)部的重大事務(wù)進(jìn)行協(xié)調(diào)。就現(xiàn)階段而言，如何確定一個(gè)雙方都能接受的協(xié)議，并使這個(gè)協(xié)議能夠真正有效貫徹，一定程度上需要核心所或者總部把眼光放遠(yuǎn)一點(diǎn)，在規(guī)?；钠鸩诫A段，適當(dāng)放低對(duì)經(jīng)濟(jì)利益的追求，而把統(tǒng)一質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和建立統(tǒng)一的企業(yè)標(biāo)識(shí)當(dāng)成主要任務(wù)。筆者將這種模式稱為“以協(xié)議為基礎(chǔ)、協(xié)調(diào)性機(jī)構(gòu)為紐帶的規(guī)?；芾砟Ｊ健?。其中應(yīng)注意以下幾個(gè)：1.要在集團(tuán)內(nèi)部樹立被普遍認(rèn)同的風(fēng)險(xiǎn)尺度判斷標(biāo)準(zhǔn)和相對(duì)統(tǒng)一的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。在內(nèi)部形成統(tǒng)一的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，一直是會(huì)計(jì)師事務(wù)所以統(tǒng)一的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)判標(biāo)準(zhǔn)面對(duì)市場(chǎng)并進(jìn)行發(fā)展的基礎(chǔ)。如在“四大”內(nèi)部就一直存在這樣一個(gè)組織，無論是隱性的還是顯性的，這個(gè)組織一直在從事著這樣的工作：在全世界的會(huì)員公司之間形成一個(gè)基本統(tǒng)一的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，以生產(chǎn)出統(tǒng)一的產(chǎn)品?？紤]到我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模還很小，這個(gè)工作基本上要靠“總部”或“核心所”來做，并向其他成員分?jǐn)傄欢ǖ墓芾碣M(fèi)作為其經(jīng)費(fèi)。如果規(guī)模做到一定大的時(shí)候，可以考慮單獨(dú)成立一個(gè)協(xié)調(diào)性的實(shí)體，用來協(xié)調(diào)集團(tuán)成員之間的關(guān)系和利益，并專門從事基礎(chǔ)性的建設(shè)，比如技術(shù)支持中心、信息中心、培訓(xùn)中心等。2.要建立統(tǒng)一的企業(yè)標(biāo)識(shí)。在服務(wù)品牌上，所有地區(qū)的成員所以及所有業(yè)務(wù)都應(yīng)冠之以集團(tuán)的統(tǒng)一標(biāo)識(shí)，以加強(qiáng)客戶對(duì)集團(tuán)服務(wù)的認(rèn)同。在實(shí)際工作中，事務(wù)所可以采取多方面的渠道和溝通手段包括郵件、局域網(wǎng)、聲音郵件、討論會(huì)、在線培訓(xùn)、管理信息和內(nèi)部調(diào)查等等來不斷地強(qiáng)化和引導(dǎo)員工理解公司的價(jià)值觀并付諸實(shí)施。3.建立適合事務(wù)所發(fā)展的企業(yè)文化。實(shí)際上，一個(gè)事務(wù)所的企業(yè)文化總是在潛移默化地著管理方式。在一定程度上，企業(yè)文化是真正影響一個(gè)事務(wù)所是否能夠穩(wěn)定發(fā)展的主要因素，管理方式只不過是傳達(dá)這種文化的一個(gè)工具而已。我們?cè)诒容^安達(dá)信和其他“四大”的管理方式時(shí)，并不覺得它的管理方式和其他“四大”有什么實(shí)質(zhì)上的不同。在進(jìn)一步思考后，有人把它歸結(jié)于安達(dá)信激進(jìn)的企業(yè)文化，如“安達(dá)信公司積極進(jìn)取，思想解放，關(guān)心，參與會(huì)計(jì)問題的改革，以至于很多同行認(rèn)為該公司過于激進(jìn)，有損注冊(cè)會(huì)計(jì)師謹(jǐn)慎的形象?！卑策_(dá)信的這種先鋒精神既使得安達(dá)信不斷的成長(zhǎng)和繁榮，也為日后其麻煩不斷種下了禍根。在安然事件中，激進(jìn)的企業(yè)文化使他們敢于參與到安然的造假事件中，在聽到風(fēng)聲時(shí)，激進(jìn)的企業(yè)文化又使他們作出了銷毀審計(jì)資料的決定，加上深深植根于安達(dá)信的團(tuán)隊(duì)精神，他們銷毀資料的行為也變得出奇的步調(diào)一致。也正是這種企業(yè)文化影響下的具體行為，他們以妨礙司法調(diào)查被起訴，最終導(dǎo)致了解體。普華永道則認(rèn)為：“在一個(gè)大型組織里，一個(gè)價(jià)值觀框架比一系列規(guī)則更能引導(dǎo)員工的行為方式和決策?！倍瞧杖A永道謹(jǐn)慎務(wù)實(shí)的作風(fēng)，也使其小心駛得萬年船。確實(shí)，一個(gè)企業(yè)、尤其是一個(gè)大型企業(yè)的發(fā)展，必須形成自身獨(dú)特的文化氛圍，一個(gè)適合于自身發(fā)展的文化氛圍。需要說明的是，由于國際會(huì)計(jì)公司巨大的品牌效應(yīng)，國際“四大”在會(huì)計(jì)服務(wù)市場(chǎng)份額方面占據(jù)了絕對(duì)的優(yōu)勢(shì)，成為“四大”的成員就可以取得高額的收費(fèi)，這使得具有品牌控制權(quán)的國際會(huì)計(jì)