國際工程項目納稅問題研討(共136頁).doc

1、目 錄引言4第一章國際工程項目稅收概述91.1 國際工程項目稅收研究背景、內容和研究目的101.2 國際工程項目與國際稅收13國際工程項目與稅收管轄權13國際工程項目與國際稅收原則、慣例14國際工程項目與國際稅收協(xié)定15第二章國際工程項目涉及的主要稅種及簡介182.1 國際工程項目所涉及的主要稅種182.2公司所得稅簡介19傳統(tǒng)稅制22歸集抵免制23雙稅率制232.3 個人所得稅36征稅方法36稅率設計37征稅項目382.4增值稅462.3.1.增值稅類型462.3.2.增值稅征稅范圍472.3.3.增值稅的抵扣方法482.3.4.增值稅出口退稅制度482.5關稅492.4.1.關稅稅則分類5

2、02.4.2.關稅減免政策50第三章國際工程項目納稅分析513.1國際工程項目涉稅主體、征稅對象513.2國際工程項目稅收環(huán)境52稅收政策環(huán)境53居住國對外投資稅收政策環(huán)境53非居住國稅收政策環(huán)境55各國稅收管轄權的差異55各國稅種的差異57各國稅負的差異57稅收管理環(huán)境61居住國對外投資稅收管理環(huán)境61非居住國稅收管理環(huán)境62稅收法治環(huán)境64居住國對外投資稅收法治環(huán)境64非居住國稅收法治環(huán)境643.3 國際工程項目實施中遇到的主要納稅問題66關于法人居民身份的認定問題66法人居民納稅人判定標準評析68國際重復征稅的問題68第四章國際工程項目稅收籌劃704.1國際工程項目稅收籌劃的重要性和必要

3、性70稅收籌劃的原始階段71稅收籌劃的發(fā)展階段71稅收籌劃的市場化階段724.2國際工程項目稅收籌劃戰(zhàn)略724.3國際工程項目稅收籌劃通行方法74運用納稅主體的差別74運用稅率的差別76運用稅基的差別76運用稅收優(yōu)惠措施的差別77運用避免國際雙重征稅方法的差別77運用反避稅方法的差別79運用征收管理水平的差別79聘用當?shù)貢嫻净蚨悇兆稍児緟⑴c企業(yè)稅務籌劃80重視駐在國會計年度和財政年度的有關規(guī)定80業(yè)務人員應了解本國、項目國經(jīng)濟法規(guī)和國際公約81運用會計方法的多樣性81跨國承包商可以根據(jù)項目不同的分部分項工程分割稅基83運用恰當?shù)娜谫Y形式83選擇恰當?shù)慕灰追诸愋问?3合理避稅過程中的注意事

4、項844.3.15.1 要深入了解各國稅收制度及相關信息84每個項目要設計多個稅收籌劃方案84要注意收集和保存國外納稅資料，及各種減免稅證明85要了解東道國的反避稅條款854.4國際工程項目主要稅種的稅收籌劃86關稅的繳納與稅收籌劃86關稅的分類86關稅的稅收籌劃86關稅操作案例87企業(yè)所得稅的繳納與稅收籌劃93我國國內稅收環(huán)境93境外減免稅處理95企業(yè)所得稅籌劃途徑96企業(yè)所得稅籌劃實例107個人所得稅的繳納與稅收籌劃108我國個人所得稅征收的基本規(guī)定108個人所得稅繳納與籌劃案例110增值稅的繳納與稅收籌劃110增值稅環(huán)境111增值稅繳納與籌劃案例111第五章政府稅收政策對國際工程項目稅收

5、的影響1145.1發(fā)達國家鼓勵對外投資稅收政策的啟示114美國鼓勵對外投資的稅收政策1145.1.2 法國鼓勵對外投資的稅收政策1165.1.3 日本鼓勵對外投資的稅收政策1175.2發(fā)達國家鼓勵對外投資稅收政策的效應1195.2.1 刺激了對外投資需求的增大，間接促進了對外投資規(guī)模的擴大1195.2.2 促進了產(chǎn)業(yè)結構的優(yōu)化1205.3發(fā)達國家鼓勵對外投資稅收政策對我國稅收政策調整的啟示1225.4 中國對國際工程項目稅收政策調整的必要性124國際服務貿易的擴大化和自由化發(fā)展趨勢要求我國政府對國際工程項目實施稅收優(yōu)惠政策。1245.4.2 改善貿易構成，提高國際工程項目競爭力需要稅收優(yōu)惠政策

6、激勵1255.5 鼓勵對外工程勞務輸出的稅收政策改革趨向125在資本輸出中性政策基礎上有條件地引入間接抵免制度125針對不同投資方式規(guī)定不同的稅收政策128第六章結論131參考書目133引 言 從中央1999年提出實施“走出去”戰(zhàn)略，僅僅8年時間，我國對外承包工程事業(yè)發(fā)展迅猛，據(jù)商務部合作司統(tǒng)計，2006年，我國國際工程項目完成營業(yè)額300億美元，新簽合同額660億美元，近十年累計完成營業(yè)額1658億美元，累計簽訂合同額2519億美元，成績喜人。但同時，隨著國際工程承包業(yè)務的增長，在微觀的工程項目建設層面，遇到稅務管理方面的問題也在增加，直接導致企業(yè)成本上升，利潤流失，競爭力下降，這方面問題妥

7、善解決與否，將直接影響我國對外承包工程企業(yè)的經(jīng)濟效益和市場份額，影響實施“走出去”戰(zhàn)略的質量和效果。據(jù)公開的統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，我國對外投資回報率、社會貢獻率遠遠低于國際工程承包商的平均水平，其中一個因素是我們的稅務管理滯后。在國際稅收方面，有些對外承包工程企業(yè)不知彼也不知己，對當?shù)囟愔?、涉稅主體、征稅對象、繳稅依據(jù)，以及如何在當?shù)乩U稅、繳多少稅、減免稅條件、國際稅收原則、國際稅收協(xié)定等相關問題、相關知識都不甚了解。即使一些精通我國稅務知識的財務人員，到了國外，對工程項目面臨的涉稅問題，也會一籌莫展，更談不上稅收籌劃了，致使企業(yè)的稅收權益受損。近年來，政府財稅部門相繼編寫、編譯了一些介紹外國稅制的書

8、籍，這有助于企業(yè)初步了解國外的稅收情況。但我們在實際工作中發(fā)現(xiàn)，對外承包工程企業(yè)非常需要一本淺顯易懂、緊貼實際、有實用性的國際稅收管理指南，幫助他們解決前面提到的問題。但國內目前在該領域的研究較少，若等到項目實施時再去學習和應用當?shù)貒惙?，臨時抱佛腳會措手不及，導致具體辦稅時無法與項目所在國稅務管理部門溝通，企業(yè)很難對項目進行行之有效的稅收管理。在這種背景下開展國際工程項目納稅問題研究，正是為了解答上述疑問，力求滿足該行業(yè)加強稅務管理方面的需求，以期為對外承包工程企業(yè)在貫徹中央“走出去”戰(zhàn)略過程中能方便地步入國際稅收管理之門，依法正確處理稅收事宜，同時促進國家合理調整稅收政策，推動我國對外承包

9、工程企業(yè)更好更快地“走出去”。需要說明的是，此次課題研究將亞洲和非洲工程承包市場作為重點，是基于我國對外承包工程市場分布特點考慮的，這兩個市場占中國對外承包工程合同總額的85%，政治和經(jīng)濟兩個層面的重要性不言而喻，在這兩大市場實施的過程中都遇到了方方面面的稅務問題，作為本次課題研究承接單位的中國水利水電建設集團公司，其執(zhí)行的100多個國外項目也主要分布在亞洲和非洲，在這方面遇到的問題在行業(yè)內具有代表性。該集團是我國水電建設行業(yè)的龍頭企業(yè)，也是我國從事國際工程項目的骨干企業(yè)之一，2005年位居“全球最大225家國際工程承包商”第68位，2006年位居商務部對外發(fā)布的全國對外承包工程企業(yè)30強中的

10、第4位，目前在30多個國家承建著100多個項目，涉及水電、火電、公路、機場、灌溉、市政、房地產(chǎn)、水處理等工程建設總承包或投資領域，相應地在國外接觸到的、遇到的稅收事宜比較多，積累了一定的經(jīng)驗。鑒于此，中國會計學會電力分會布置給該集團本研究課題。該集團領導高度重視，親自過問并提出指導意見。本課題組成立后，為保證資料、案例的翔實，先后組成四個課題調研小組，分赴我國對外承包工程的主戰(zhàn)場亞洲、非洲進行稅務調研，獲得了第一手資料。在課題的研究、編寫過程中，我們還專門請教過國家稅務總局、財政部、北京大學、中國人民大學、長沙理工大學等在國際稅收領域有一定知名度的專家、學者，他們大都表示出對該課題的高度關切，

11、并提出了不少建設性的意見和建議。經(jīng)過對資料的整理、分析、提煉，形成了如下的課題內容，共分成六個部分：第一部分：國際工程項目稅收概述。介紹國際工程項目稅收研究背景、內容、研究目的、稅收管轄權、國際稅收原則、涉及的主要稅種。國際工程項目稅收領域涉及的問題面廣，直接與各國的法律法規(guī)、經(jīng)濟發(fā)達程度等關聯(lián)，該章力求把復雜的問題淺顯地表述出來，有助于讀者理解和掌握國際工程項目與國際稅收相關的基本問題。第二部分：國際工程項目涉及的部分國家稅制簡介。各國稅制都是一個獨立的法規(guī)體系，既有相同的地方，也有不同的地方，匯總起來可以說浩如煙海。該章把國際工程項目涉及的幾個主要稅種：公司所得稅、個人所得稅、增值稅和關稅

12、分別進行了介紹，并結合個別國家的稅制進行了深入論述，供讀者充分了解各稅種的特點和納稅程序、計算方法等。第三部分：國際工程項目納稅分析。該章對國際工程項目的涉稅主體、征稅對象、稅收環(huán)境、遇到的主要納稅問題作了較為詳細的闡述，供讀者進一步了解國際工程項目稅收相關問題，為稅收籌劃奠定基礎。第四部分：國際工程項目稅收籌劃。我國對外承包工程企業(yè)走出國門的時間并不長，對所在國的法律法規(guī)、稅收政策缺乏應有的了解和掌握，是導致產(chǎn)生眾多稅收法律風險，導致直接經(jīng)濟損失的一個重要因素。該章對稅收籌劃的重要性、稅收籌劃的通行方法作了清晰的介紹，堅持理論聯(lián)系實際，列舉稅收籌劃案例，力求通俗易懂，便于從事國際項目的財務、

13、稅務、合同談判、項目管理人員都能抓住稅收籌劃要點，指導實際業(yè)務工作。第五部分：政府稅收政策對國際工程項目稅收的影響。該章通過列舉發(fā)達國家的稅收政策，結合在國際工程一線的稅務工作經(jīng)驗，從有利于中資工程承包企業(yè)海外發(fā)展并增強我國國際競爭力的角度出發(fā)，比較分析外國稅收政策的特點，提出我國稅收政策調整的建議。第六部分：結論。通過前五章的論述，得出了三方面的結論：從法律角度為企業(yè)指明了納稅方向，從操作角度告知了企業(yè)納稅的方式方法，從發(fā)展角度提出了調整國家稅收政策的建議。本課題研究，得到了有關方面的專家、學者、集團有關領導、集團會計學會、有關工程局及許多同仁的大力支持，在此表示衷心的感謝！盡管課題研究成果

14、得到了有關專家、學者的初步肯定，他們認為該課題緊貼對外承包工程這個行業(yè)，站在政府和企業(yè)結合點看問題，提出了客觀、公允的意見和建議，既考慮了國家利益又考慮了企業(yè)利益，既考慮了國內又考慮了國外，對于國內同行業(yè)“走出去”具有重大的應用價值，對政府制定該行業(yè)的稅收政策具有學術上的參考價值。但是由于某些客觀條件所限，書中不妥之處難免，懇請讀者批評指正。中國水利水電建設集團公司會計學會課題組2007年6月26日第一章 國際工程項目稅收概述國際工程項目稅收是指本國（居住地國）境內企業(yè)承包境外工程項目而產(chǎn)生的跨國納稅活動。其研究內容就是因實施上述工程所產(chǎn)生并涉及的全部稅務方面的事宜。國際工程項目是國際經(jīng)濟合作

15、的重要形式之一，屬于技術與服務貿易范疇，但在技術、勞務輸出的同時也涉及到資金、施工設備、施工材料等資本、貨物的輸出。因此國際工程項目納稅問題研究的范疇既涉及到技術與服務貿易稅收，也涉及到貨物貿易稅收。由此類跨國經(jīng)濟行為而產(chǎn)生的跨國稅收行為，其所包含的稅務事項，我們統(tǒng)稱之為國際工程項目稅收。在稅收上它包含兩方面的內容：一方面是國家與國家之間的稅收分配關系；另一方面則是跨國經(jīng)濟行為相關的稅收管理，如：稅收管轄權、國際重復征稅、國際稅收協(xié)定、各國稅制等。國際工程項目納稅問題既與本國稅收有關，也與國際稅收密切相聯(lián)，受到本國涉外稅制與國際稅收慣例的共同影響和制約。其中主要是受到項目承包商本國稅收制度和政

16、策的制約，同時也受到項目所在國（東道國）或地區(qū)稅收制度和稅收政策的制約，而本國或東道國稅收制度或政策同時均受制于國際稅收準則、慣例或原則、規(guī)范等。1.1 國際工程項目稅收研究背景、內容和研究目的中國的對外承包工程企業(yè)在世界對外承包工程市場占有一定的市場份額，在世界很多國家承接到各式各樣的工程。對于全球公開發(fā)包的每年大約1.5萬億美元（來源于商務部主管并公開發(fā)行的國際經(jīng)濟合作雜志）的國際工程承包大市場來說，中資企業(yè)面臨很多機遇和挑戰(zhàn)。國際工程承包可能會遇到各種風險，其中，由于各國政治體制不同、經(jīng)濟發(fā)展不平衡、國與國之間稅收制度差別等因素影響，可能會遇到復雜多樣的稅務問題，所面臨的稅務風險顯而易見

17、。鑒于此，為保障和維護中資對外承包工程企業(yè)的經(jīng)濟利益，對涉及國際工程項目的稅收問題作深入的研討，為該行業(yè)企業(yè)在“走出去”戰(zhàn)略過程中正確處理稅收事宜，提高國際工程經(jīng)濟效益，扭轉不斷降低的國際市場份額，將能起到積極的作用。據(jù)官方統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，目前勞務輸出（入）額約占世界商品貿易總額的四分之一，發(fā)展中國家勞務輸出的最主要的形式是國際工程承包。中國對外貿易中的技術、服務貿易近十年占整個國際貿易的比重，見表1-1：表1-1 1997至2006年6月中國對外貿易中的技術、服務貿易占整個國際貿易的比重表年份比重（%) 年份比重(%) 199713.41200212.21199813.09200310.661

18、99913.6520049200011.9220058.9200112.5320069.4從上表可以看出，中國對外貿易中的技術、服務貿易比重從1997年至2006年總的趨勢在不斷下降。在貨物貿易出現(xiàn)技術含量低、出口產(chǎn)品屢遭反傾銷指控的情況下，應調整中國貿易發(fā)展結構，提高技術、服務貿易和對外直接投資額度，這是中國對外經(jīng)濟和貿易發(fā)展的必然趨勢。中國宏觀經(jīng)濟政策特別是稅收政策的激勵將對此產(chǎn)生極大的促進作用。伴隨著中國企業(yè)技術能力、管理能力、資金實力的增強，已經(jīng)形成了一批具有國際競爭力的大型企業(yè)集團，為跨國經(jīng)營創(chuàng)造了條件。中國對外承包工程企業(yè)通過自身的優(yōu)勢，特別是在效率和成本優(yōu)勢下向國際工程承包市場積

19、極開拓，經(jīng)過多年的發(fā)展，不僅成為中國國際貿易的重要組成部分，而且成為世界對外承包工程市場上一支重要的新生力量。國際市場經(jīng)濟運行具有規(guī)范化、法制化的特點，我國對外承包工程企業(yè)要從維護自身的整體利益、長遠利益出發(fā)，擯棄偷逃稅等短期行為，結合我國對外承包工程企業(yè)實際情況，充分利用各國各地的稅收政策及相互間的稅制差異進行國際稅收籌劃，合理合法降低國際貿易稅收的支出，以達到利潤最大化的目的，這是我國對外承包工程承包企業(yè)提高國際競爭力的重要經(jīng)營策略之一。中國對外承包工程企業(yè)承建國際工程，根據(jù)國際慣例，必須作為工程所在國的納稅主體向該國納稅。工程項目是國家經(jīng)濟的組成部分，每個國家都對此經(jīng)濟行為的納稅做了規(guī)定

20、，包括納稅人、征收對象、稅率、納稅程序、納稅期限、減免稅、違章處理等。對外承包工程企業(yè)在與國際業(yè)主簽訂建造合同的同時，就形成了稅務注冊、登記的責任，也具備了納稅的要件，在整個工程建設、質保維修期間，都要按照工程所在國家稅收法律的要求，履行納稅的義務。國際工程納稅是涉外稅收的重要內容之一，既涉及到國與國之間的稅收利益分配，也涉及到企業(yè)或項目的稅負問題，同時還涉及到項目管理和技術、勞務人員的個人稅負問題。各國稅收政策的不科學或交叉、沖突等，可能致使納稅人承受雙重或多重稅負，不利于一國對外投資項目的開發(fā)。針對上述問題，本課題的研究目的：首先是了解國際工程納稅知識，國際稅收一般特征，深入分析國際納稅的

21、方法、程序等，引導企業(yè)正確納稅，開展納稅籌劃，完善稅收管理措施，避免重復納稅和不合理稅負，提高國際工程的經(jīng)濟效益，有效促進國際技術與服務貿易的發(fā)展；其次是期望促進國家調整稅收政策，以適應中國對外承包工程承包企業(yè)對外投資、技術和服務貿易發(fā)展的需要。1.2國際工程項目與國際稅收國際工程項目與稅收管轄權 稅收管轄權是一個主權國家在其境內稅收領域所擁有的不受任何限制和約束的權力。稅收管轄權通常按屬地和屬人原則建立，據(jù)此可分為三種類型，按屬地原則( Territoriality Principle)依照本國主權達到的地域范圍確立的管轄權稱為地域管轄權（或收入來源地管轄權），按屬人原則確立的稅收管轄權分為

22、兩種類型（一種是居民管轄權，是指征收國對其境內所有居民的全部所得行使征稅權力；另一種是公民管轄權，是指征收國對具有本國國籍的公民在世界各地取得的收入行使征稅權力，而不考慮其是否在國內）。除美國實行三權并行外，世界各國一般是以一種管轄權為主，以另一種管轄權為補充，也有單一行使一種管轄權的（即地域管轄權）。這樣，不同國家的稅收管轄權就會發(fā)生沖突，在一定程度上就造成了相互之間的差異，引起國家之間稅收分配關系的矛盾，因此國際稅收中的稅收管轄權也就是指主權國家在對跨國納稅人的跨國所得征稅方面所擁有的權力。現(xiàn)將世界主要國家或地區(qū)對稅收管轄權的實施情況如下列示，見表1-2。表1-2 世界主要國家（地區(qū)）稅收

23、管轄權一覽表稅收管轄權國家或地區(qū)同時行使地域管轄權和居民管轄權中國、阿富汗、澳大利亞、孟加拉國國國、印度、斐濟、馬來西亞、印度尼西亞、日本、韓國、新西蘭、瑞典、瑞士、巴基斯坦、新加坡、泰國、斯里蘭卡、西薩摩亞、哥倫比亞、薩爾瓦多、洪都拉斯、秘魯、奧地利、比利時、希臘、西班牙、土耳其、英國、愛爾蘭、盧森堡、摩洛哥、荷蘭、法國、俄羅斯、加拿大等單一行使地域管轄權中國香港、文萊、阿根廷、玻利維亞、巴西、多米尼加、厄瓜多爾、危地馬拉、尼加拉瓜、巴拿馬、巴拉圭、委內瑞拉等同時行使地域管轄權和公民管轄權羅馬尼亞、菲律賓同時行使地域管轄權、公民管轄權和居民管轄權美國、墨西哥1.2.2國際工程項目與國際稅收原

24、則、慣例世界各國在處理國際稅收問題時，通常都共同遵循下列兩項基本原則：一是維護國家主權利益原則，也就是說無論是本國的組織和個人還是外國的組織和個人，都必須遵守所在國（稅收來源地）的法律，不得有損所在國的稅收利益；二是平等互利原則，體現(xiàn)在國際稅收問題的處理上，要求各國間稅收關系權利平等，在具體的稅收分配規(guī)則的制定上，要體現(xiàn)互惠互利。各國政府在遵循上述原則處理國際稅收問題的過程中，逐漸形成了一些各方均認同的國際慣例：主權獨立國家都擁有征稅權；都以收入凈額為稅基課征所得稅，即跨國收入允許扣除的只能是跨國成本費用；對投資所得課征預提稅，包括跨國的股息、利息、特許權使用費等投資所得；避免或消除國際重復征

25、稅，許多國家都通過國內稅法尤其是通過雙邊或多邊稅收協(xié)定，采取免稅法或稅收抵免方法，將收入來源國和居住國的征稅權加以約束，雙方互讓互利；實行稅收饒讓鼓勵投資，即居住國對居民納稅人在非居住國所享受的減免稅款，視同已經(jīng)在國外繳納而準予抵免；實施轉移定價（Transfer Pricing）稅制防范國際避稅，即對關聯(lián)企業(yè)轉讓價格按照正常交易價核定、調整，并按調整后的應稅所得征稅；通過締結國際稅收協(xié)定規(guī)范國與國稅務關系，稅收協(xié)定優(yōu)先于國內稅法是公認的優(yōu)先國際慣例；外交稅收豁免，是各國依據(jù)有關協(xié)議、公約在稅收上相互給予駐本國的外交代表及其機構人員的外交特權禮遇，一般限于進出口關稅及附加和所得稅；國民稅收無差

26、別待遇；利用仲裁方式處理國際稅收沖突，仲裁是處理國際稅收沖突具有權威性的終結程序。1.2.3國際工程項目與國際稅收協(xié)定國際稅收協(xié)定是指兩個或兩個以上的主權國家，為了協(xié)調與其有關的國際經(jīng)濟活動中發(fā)生的稅收分配關系和處理對跨國納稅人的跨國所得或財產(chǎn)征稅等方面問題，通過對等協(xié)商和談判所締結的一種對締約國各方具有法律效力的書面稅收協(xié)議。其重要性和目的在于：根據(jù)屬人原則和屬地原則，各國可以充分行使居民（公民）稅收管轄權和地域稅收管轄權；可有效避免國際重復征稅；有效防范國際逃稅；有利于落實稅收無差別待遇和稅收優(yōu)惠問題。國際工程承包企業(yè)應充分運用已簽訂的稅收協(xié)定，對我國未與之簽訂稅收協(xié)定但是建立了正式外交關

27、系的國家，國際工程承包企業(yè)應積極向我國駐外商務參贊機構呼吁，提出避免雙重征稅的建議，維護企業(yè)的經(jīng)濟利益。目前，已同我國簽訂避免雙重征稅協(xié)定的國家有80余個國家，并且還在不斷增加之中，已簽訂的詳見表1-3。表1-3 我國對外簽定避免雙重征稅協(xié)定一覽表（截止2007年1月底，來源于國家稅務總局網(wǎng)站）序號國家簽署日期生效日期執(zhí)行日期序號國家簽署日期生效日期執(zhí)行日期1日本42斯洛文尼亞2美國43以色列3法國44越南4英國45土耳其5比利時46烏克蘭6德國1985.7.147亞美尼亞7馬來西亞48牙買加8挪威49冰島9丹麥1986.3.26.50立陶宛10新加坡1986.4.18.51拉脫維亞11芬蘭5

28、2烏茲別克12加拿大53孟加拉13瑞典54南斯拉夫14新西蘭55蘇丹15泰國56馬其頓16意大利57埃及17荷蘭58葡萄牙18原捷克59愛沙尼亞19波蘭60老撾20澳大利亞61塞舌爾21保加利亞62菲律賓22巴基斯坦63愛爾蘭23科威特64南非24瑞士65巴巴多斯25塞浦路斯66摩爾多瓦26西班牙67古巴27羅馬尼亞68哈薩克斯坦28奧地利69印度尼西亞29巴西70阿曼30蒙古71突尼斯31匈牙利72伊朗32馬耳他73巴林33阿聯(lián)酋74吉爾吉斯34盧森堡75委內瑞拉34韓國76斯里蘭卡35俄羅斯77阿爾巴尼亞36巴新78阿塞拜疆37印度79格魯吉亞38毛里求斯80墨西哥39克羅地亞81特立尼達

29、和多巴哥41白俄羅斯82摩洛哥第二章 國際工程項目涉及的主要稅種及簡介2.1 國際工程項目所涉及的主要稅種據(jù)統(tǒng)計，目前勞務輸出（入）額約占世界商品貿易總額的25%，發(fā)展中國家的勞務輸出主要采取國際工程承包的形式，雖然勞務出口是一種無形貿易，但涉及到所得稅問題；伴隨著國際承包工程還有機械設備、建材等有形貿易，又涉及到對國際商品課征增值稅和關稅的問題，也就是說，國際工程項目在國內、國外兩方面都涉及流轉稅和所得稅問題，這使得對外承包工程企業(yè)在關注國際市場、海外投資環(huán)境等的同時，也日益關注稅收問題。目前，中國的稅收制度共設有23種稅。按照其性質和作用，大致可以分為流轉稅類、所得稅類、資源稅類、財產(chǎn)稅類

30、、特定目的稅、行為稅類等。由于企業(yè)的經(jīng)營范圍和經(jīng)營行為不同，需要繳納的稅種各有不同，相應的稅收管理也有差異。在現(xiàn)行政策下，我國對境外發(fā)生的應稅行為基本不征收流轉稅，對外承包工程企業(yè)需要向國內繳納的主要稅種是企業(yè)所得稅。在稅收管理上，與在國內進行生產(chǎn)經(jīng)營的企業(yè)基本相同，需要相應地辦理稅務登記、變更登記、納稅申報、稅款繳納等職責。由于跨國承包商不僅要依照本國稅收法規(guī)向本國納稅，還需要依照工程所在國的稅收法令依法向當?shù)丶{稅，國與國之間稅法規(guī)定客觀存在差異和利益沖突，國與國之間經(jīng)貿往來的相互間稅收待遇必須且只能由有關國家政府通過共同協(xié)商談判，達成雙邊或多邊稅收協(xié)定去求得解決。在世界上大多數(shù)國家，涉及工

31、程的稅種主要有收益稅、流轉稅、財產(chǎn)稅、雜項稅等四類。其中收益稅主要包括：公司所得稅、個人所得稅；流轉稅主要包括：營業(yè)稅、增值稅、消費稅、進口關稅、許可證稅、印花稅；財產(chǎn)稅主要包括：固定資產(chǎn)稅、房產(chǎn)稅、土地使用稅。雜項稅是某些國家或地方政府可能以各種名目征收的各種稅費,或者以攤派名義征收的各項服務設施的費用等。由于各個國家處于不同的發(fā)展階段，所以稅制體系和稅率設置都不盡相同，但主要涉及工程的稅種不外乎以上四大類。2.2公司所得稅簡介各國對國際工程項目征收公司所得稅（Company Tax）的依據(jù)主要有兩個：一是依據(jù)設立機構的性質，二是依據(jù)收入來源地原則。國際稅法規(guī)定，一國對收入、所得、投資、財產(chǎn)

32、等行使征稅權力只能是依據(jù)屬人原則和屬地原則。從依據(jù)企業(yè)性質征稅方面來看，一國政府所得稅的征稅對象主要是具有居民或公民身份的公司、企業(yè)或其它經(jīng)濟組織及其個人；從依據(jù)收入來源地方面來看，一國政府行使征稅權的對象主要是針對來自該國地域范圍內的收入、所得、財產(chǎn)等。目前，各國征收所得稅的基本做法：一是實施外國稅收抵免（Foreign Tax Credit），即非居住國允許該項目或該公司申報所得稅時進行稅前抵扣，居住國政府征稅時對納稅人來源于國內外的全部所得課征所得稅時，允許以其在國外繳納的所得稅額抵免應納稅款的一種稅收優(yōu)惠方式；二是實施稅收饒讓，指居住國政府對跨國納稅人在非居住國得到減免的那一部分稅額，

33、視同已經(jīng)繳納，不再按本國規(guī)定的稅率予以補征。依照國際稅收抵免的通例，除了在非居住國繳納的稅額超過了按居住國稅率計算的應納稅款以外，跨國納稅人在非居住國投資的稅負和在居住國投資的稅負，通過抵免以后，一般都是相等的。因為即使非居住國稅負本來低于居住國的稅負，居住國在計算總的稅額時，仍然要補足征收。這種稅負拉平的趨勢，常常使發(fā)展中國家吸引外國投資的努力受到影響。因為發(fā)展中國家為了鼓勵外國投資，對外國投資者征收的所得稅，可能在一定時期內給予減稅或免稅的優(yōu)惠待遇。而作為發(fā)達國家的居住國，如果不考慮這種情況，對非居住國所減、免的稅款加以補征，其結果就會使發(fā)展中國家為吸引外資給予稅收上的優(yōu)惠落空。投資者并沒

34、有從中得到實惠，只不過將發(fā)展中國家所減、免的稅款，轉到資本輸出的發(fā)達國家，增加了資本輸出國的財政收入而已。為了使發(fā)展中國家對外國投資者減、免稅的優(yōu)惠措施，不因被投資國家補征而變得無效，可以采用稅收饒讓的辦法。根據(jù)這個辦法，資本輸出的發(fā)達國家作為居住國，不僅對本國居民已納的非居住國稅款給予抵免，而且對作為非居住國的發(fā)展中國家，給予本國居民的減稅或免稅，也視同已納稅款給予抵免。在一些歐洲國家與發(fā)展中國家簽訂的雙邊稅收協(xié)定中，考慮到發(fā)展中國家的要求，往往在一定的范圍內（例如只限于預提稅），以某種方式接受稅收饒讓的方法。上述兩種方式的實施是為解決國際重復課稅。目前，大部分國家采用限額抵免方式。限額抵免

35、的具體做法有三種：分國限額法、綜合限額法、分項限額法。從抵免所針對的納稅人、課稅對象的具體情況看，可分為直接抵免和間接抵免。直接抵免，是指居住國在對其居民征稅采用稅收抵免法對其國外稅額進行抵免時，被允許抵免的外國稅收必須是跨國納稅人直接向東道國（來源地）繳納的稅款。間接抵免，是指居住國對居民境外所得征稅采取抵免法進行抵免時，其抵免的稅款并不是居民納稅人在非居住國直接繳納的，而是其所屬子公司、孫公司等繳納后而由其承擔的稅負，適用于母公司與子公司不同屬一個法人實體之間的稅收抵免關系。間接抵免還可再分為單層（簡單）間接抵免和多層間接抵免。目前，一些發(fā)達國家為了鼓勵本國企業(yè)的對外投資，在實施直接抵免的

36、同時，還采用單層和多層間接抵免制。而發(fā)展中國家，如中國實行的就只有直接抵免制度。稅收饒讓抵免必須通過雙邊稅收協(xié)定的簽訂才能實現(xiàn)。目前，我國政府已與世界上很多國家簽訂了饒讓抵免的稅收協(xié)定，但其目的是為了鼓勵和吸引國外投資，在對外投資方面所實施的饒讓抵免相對較少。在是否設立公司的因素中，公司所得稅是一個重要的考量因素，主要是擔心公司所得稅與股東的個人所得稅雙重稅收造成沉重的稅負負擔。為此有必要了解世界主要地區(qū)的所得稅稅收制度，這樣在有些國家就可以放心地設立公司法人而同時又能享受較輕的稅負。需要特別指出的是，預提所得稅并不是一個獨立的稅種，而是按預提方式（即由所得支付人在向所得受益人支付所得時為其代

37、扣代繳稅款）課征的一種所得稅。一國居民公司從境外取得股息、利息、特許權使用費所得等消極投資所得時，一般須以預提稅的方式繳納所得稅，國際工程項目建設施工中也涉及此類稅負。目前世界各國普遍實行的公司所得稅有三種主要形式：傳統(tǒng)稅制、歸集抵免制、雙稅率制。2.2.1傳統(tǒng)稅制以會計實體理論和近代公司法為基礎，在對待納稅人上實行公司與股東完全分開的原則，既然公司和股東是不同的法律主體，就應分別納稅。公司獲利后，補償為取得收入的費用和稅法允許的扣除項目后，按應納稅所得額繳稅，股東按收到的股利額繳稅。這種稅制有利于鼓勵公司保留利潤。2.2.2歸集抵免制為使留存利潤與分配利潤得到公平對待，許多國家放棄了傳統(tǒng)稅制

38、，轉向實行稅收歸集抵免制（Imputation System） 。歸集抵免制分為全額歸集抵免制和部分歸集抵免制。全額歸集抵免制指公司繳納的全部公司所得稅都可以在分配股息時從中得到抵免。相應地,部分歸集抵免制指有一部分公司稅不能得到抵免，盡管不會消除重疊征稅，但可使其得到緩解。2.2.3雙稅率制雙稅率制即實行兩種不同的公司所得稅稅率，一種是未分配利潤的公司所得稅稅率，另一種是分配利潤的公司所得稅稅率。對未分配利潤的所得稅稅率按較高稅率征收，對分配利潤的則按較低所得稅稅率征收。股息獲得者，照常繳納個人所得稅。這種稅制對公司支付股利是一種鼓勵。傳統(tǒng)稅制方法簡單清楚，但沒有考慮重疊征稅問題。由于有利于

39、鼓勵公司保留利潤，因而有利于擴大再投資。另一方面，跨國公司也可以利用減少股息分配幫助股東合理避稅。抵免制度考慮到了重疊征稅，對這種現(xiàn)象進行了調和，既減輕了股息負擔，又不影響保留利潤，但會減少稅收收入，使個人所得稅變得復雜。雙稅率制使重疊征稅現(xiàn)象直接在公司稅中處理，同樣可以緩解重疊征稅。但公司所得稅本身變得復雜了一些。我國目前采用的是傳統(tǒng)稅制。歐盟國家采用抵免制和雙稅率制的比較多。下面以亞洲國家（屬于英聯(lián)邦）馬來西亞為例，介紹其所實行的公司（即企業(yè)）所得稅制。馬來西亞對公司所得稅實行歸集抵免制。中國政府與馬來西亞政府于1985年11月23日簽署了稅收協(xié)定，該協(xié)定于1986年9月14日起生效。也就

40、是說，兩國居民公司若已經(jīng)就其來源于對方間的所得在當?shù)乩U納了所得稅，則股東就可以用這些已經(jīng)源泉扣繳的稅款沖減其應納稅額。目前，在馬來西亞經(jīng)營的公司，無論是居民公司還是非居民公司，對其應稅所得征收的公司所得稅稅率均為28%，2007年降為27%，2008年最終降到26%。從2004年開始，如果小規(guī)模和中等規(guī)模的公司繳付的注冊資本低于250萬馬幣，那么第一個50萬馬幣應稅收入按20%征稅。這個稅率適合居民公司。馬來西亞所得稅法中對如下行業(yè)的公司繳納所得稅有特別規(guī)定：出租、采礦、船舶和飛機運營、普通保險、石油業(yè)、銀行業(yè)、貿易協(xié)會、信托等。這里不多述，現(xiàn)僅就普通行業(yè)的公司所得稅作一簡介。馬來西亞對居民公

41、司的判定標準：凡是在一個納稅年度內，只要有一次在馬來西亞境內召開的對公司進行管理和控制的會議，不論它是在何地注冊成立的，都屬于居民納稅人。馬來西亞對應納稅所得的基本規(guī)定指出：對非居民公司只就其來源于馬來西亞的所得征稅，對居民公司征稅則包含公司全部的收入范圍，允許扣除的項目只限于公司在總所得的形成過程中必須發(fā)生的費用，這些費用必須來源于某種特定的所得來源，并且是在基本期間內實際發(fā)生、支付或消費的。稅務局在征納稅款時并不承認會計核算上的固定資產(chǎn)折舊，而是按稅務標準核定資本津貼。公司的經(jīng)營虧損可以沖減同一納稅年度其它來源的所得，未彌補的部分可以向以后年度結轉，用公司以后年度的所得彌補，直到全部虧損都

42、得到彌補為止，如果公司股權變更超過50%，則公司的經(jīng)營虧損不能夠沖減以后年度的應稅所得額。馬來西亞稅法對外國公司的居民子公司和分公司在征稅方法和適用稅率上均一視同仁，但子公司要受到稅收減免的適用性和會計準備金方面的限制，而分公司則可將全部稅后利潤匯出國外。集團公司的每一個子公司都作為獨立實體納稅，不得對計稅虧損進行集團減免，也沒有集團申報的概念。不論是否存在爭議，公司都必須在接到納稅通知書30天內繳納公司所得稅，否則，將被處以應納稅款10%的罰金。馬來西亞稅務方面的反避稅措施：根據(jù)1967年所得稅法第140節(jié)的規(guī)定，如果稅務局有理由認定一筆交易會直接或間接地改變征稅范圍，可以不承認該筆交易。比

43、如說，如果稅務局認為一筆關聯(lián)方交易的轉讓價格不能反映其真實價格，存在集團內部子公司之間的利潤轉移，可以將其視為非法，將作必要的納稅調整。但關聯(lián)企業(yè)之間支付的管理費用、利息等項實際開支，只要憑據(jù)合理，通過了稅務局的質詢，其成本就可以在稅前列支，在計算所得稅時得以正常扣除。非居民的對外承包工程承包商（稅務局簡易認定標準，就是指未在當?shù)刈猿蔀楣镜耐鈬邪蹋?，根?jù)馬來西亞的規(guī)定，其在當?shù)芈男械暮贤椖?，其中提供服務的所得應繳納10%的非居民承包商預扣稅（Withholding Tax），若其公司中有雇員，則還要另外繳納3%的預扣稅。預扣稅并非最終應納稅額，非居民承包商應當向稅務局申報，并提供財務

44、報表，以確定其最終應納稅額，實行多退少補。非居民從事與項目科技有關的技術咨詢、設計、可移動資產(chǎn)出租等業(yè)務，其預扣稅為總款項的10%；特權收益預扣稅為10%；利息收益預扣稅為15%。提交納稅申報單的程序：一份完成的C表格，由稅務部門發(fā)布；一套正確的納稅計算支持進度表和賬目明細單。按照分離式表的要求，下列細節(jié)也必須與申報單和審計賬目附在一起，比如：利息限制的計算；法律和專業(yè)費用；投保額度；認可壞賬的條件（債務人姓名、身份證號碼、確認是否為收回債務而采取了法律行動、確認數(shù)額是否包括在以前年度總收入內）；捐贈和捐獻明細、雜項開支說明清單、差旅費（出差人姓名及與公司的關系）細節(jié)說明（每次出差的日期、描述

45、、持續(xù)時間、數(shù)額和目的）；管理費用（接受者的名字、身份證號碼、地址，接受者是否是個人、聯(lián)合公司還是控股公司、描述服務性質和協(xié)議復印件或委任信）；租借/租賃費用明細數(shù)量；委托承包或分包合同，若是支付給非居民承包商，要確認是否代扣所得稅；股利分配情況，要求向稅務局提供原始的股利憑據(jù)，不接受復印件。如果不完成上述細節(jié)，三分之一或更多的費用將作為私人開支或不允許稅前列支。公司在填列收入申報表時，不但要求填報評估年在馬來西亞獲取或累積的收入，還要填列在馬來西亞收到的來源于馬來西亞之外的每筆收入，并且要按要求提供所有單據(jù)、有審計師簽署的賬目和相關評估年的所得稅計算表格(這些資料至少需保存7年)。公司必須在

46、規(guī)定時間內填列完畢并遞交到稅務局，否則可能致使公司被罰款。向稅務局遞交納稅申報表時還必須一并提交評估年審計師簽署的復印件、相應評估年稅收計算的復印件（資本津貼的支持性表格等），并應同時繳清欠稅。所得稅申報案例：某國際工程A有限公司2004年的稅收計算基礎期從2004年1月1日到2004年12月31日 馬幣 賬面凈利潤 205,344納稅所得額調整項（加）：折舊 124,000 法律費 150 捐贈（非減免） 7,750 銀行利息 9,500 差旅費（1/4） 8,998 招待費 14,131 車輛維修費和養(yǎng)路費 46,760 過期利息 244 - 小計： 416,877納稅所得額調整項（減）：

47、上年調整額 550 固定存款利息 12,000 處置車輛收入 5,000 - 小計： 399,327納稅所得額調整項（減）：資本津貼 93823 - 小計： 305,504加：收到利息 12,000 減：支付利息 3,096 -調整后應納稅所得額 314,408應納稅額（28%）. 88,034.24通過上述案例，對馬來西亞公司所得稅計算過程就一目了然了。馬來西亞公司所得稅實行自我評估系統(tǒng)。目前，馬來西亞境內的公司都已開始執(zhí)行所得稅自我評估系統(tǒng)。自我評估是由納稅人計算出并支付自我所得稅的方式，納稅人被賦予計算自己納稅額的責任，它是從先前的官方評估系統(tǒng)進行一種總過程的變化。納稅人提交納稅申報單給

48、稅務局，稅務局再進行評估，然后發(fā)布評估通知給納稅人，并在通知中注明應納稅額，納稅人根據(jù)稅額支付稅款。按自我評估系統(tǒng)要求，納稅人要在規(guī)定時間自行完成應納稅額的計算，并支付全部稅款，同時向稅務局提交納稅申報表。同時，要求納稅人預計本年度的應納稅額，并在預計的基礎上按月支付本年度的應納稅額。每家公司在評估年基礎期開始前30天要按規(guī)定向稅務局提供納稅估計。如果新公司已經(jīng)開始經(jīng)營，本年度應納稅估計可以在經(jīng)營開始日起三個月內提供。根據(jù)自我評估系統(tǒng)規(guī)定，本年度公司應納稅額的估計不應少于上一年度應納稅額的85%，但允許公司在一個評估年的基礎期中第6個月和第9個月對原始稅收估計進行修正。修正申請必須使用稅收評估

49、修正的指定表格，稅務局接著將向公司發(fā)布一份修正后的分期支付通知。如果公司在規(guī)定時間內沒有提供納稅估計，那么稅務局將向公司發(fā)布一份分期支付的指示，對沒有提供稅收估計的公司，稅務局可以采取法律手段。從每個評估年基礎期的第二個月開始，公司必須在每月10號前支付月分期納稅估計額，逾期未付，將在原有納稅額基礎上征收10%的罰款。如果實際納稅額超過估計納稅額或修正納稅額30%以上時，那么對實際納稅額的30%和超過額之間的差額要征收10%的稅收罰款。請參閱如下案例：某國際工程A有限公司2005年度納稅情況 馬幣實際納稅額 800,000提交的估計納稅額 500,000 - 實際與估計間的差額 300,000

50、實際稅額30%部分 （30%*800，000） 240,000 -稅務罰款基數(shù) 60,000應繳的稅收罰款 （10%*60,000） 6,000 馬來西亞稅法中的資本津貼：根據(jù)馬來西亞1967所得稅法第3章，資本津貼是對特定固定資產(chǎn)磨損而給予補助的一種術語。折舊是一種用于會計中的術語，意思是固定資產(chǎn)的損耗或貶值。因為稅收目的，固定資產(chǎn)折舊不能扣減利潤。事實上，資本津貼，是用直線法（并指定稅率）計算，代替了折舊。資本津貼有兩種類型：一種是初始津貼，對一個納稅者來說，在一個評估年基礎期內，第一次具有資本開支資格的貿易，初始津貼只準計入一次，其數(shù)額等于20%的資本開支；從事礦業(yè)，森林原木的采伐，或工程，道路結構和對外承包工程施工業(yè)，其初始津貼額等于30%的資本開支；具有資本開支資格的設備和機械的供應商，初始資本津貼等于資本開支總額的60%；重型設備的初始和年度津貼固定為20%。在具體執(zhí)行上必須具備了下列條件，才準予計提初始資本津貼：具有資格的開支必須是首次發(fā)生、具有資格的開支必須是已經(jīng)發(fā)生了的、到基礎期末申請者必須仍然是資產(chǎn)的擁有者、資產(chǎn)必須使用在經(jīng)營上。另一種稱為年度資本津貼：其計算要按照原始價格且具有資本開支資格的成本來計算（即在直線法基礎上）。法律規(guī)定，即使一種資產(chǎn)是臨時廢棄了的，仍然繼續(xù)給予資