混合銷售和兼營政新規(guī)

1、混合銷售和兼營政策再起波瀾混合銷售和兼營是增值稅的重要概念，但營改增后一直波瀾不斷 ，先是2016年36號文件做了界定，緊接著國家稅務(wù)總局公告2017年第11號進(jìn)一步對于自產(chǎn)貨物附帶安裝情況做了解釋，再到近日國稅總局再次就此問題做了 闡發(fā)?；旌箱N售、兼營何其難也?。壳铱聪挛姆謺?。一、2016年36號文的混合銷售和兼營第三十九條納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。第四十條 一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，

2、按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù) 繳納增值稅。上文中界定了混合銷售與兼營的問題，但對于銷售自產(chǎn)貨物同時提供建筑服務(wù)的情況未做界定，按照此文件將被理解為混合銷售按照主業(yè)合并征稅，從而引發(fā)了巨大的爭議。二總局公告2017年第11號中對自產(chǎn)貨物附帶安裝的重要補(bǔ)充一、納稅人銷售活動板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法（財稅201636號文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。四、一般納稅人銷售電梯的同時提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供 工程選擇

3、適用簡易計稅方法計稅。該文件正式將銷售自產(chǎn)貨物同時提供建筑安裝服務(wù)單獨(dú)拿出來說事，并將其獨(dú)立于混合銷售和兼營之外，成為事實上另外一種特殊類型，不再按照混合銷售跟隨主業(yè)繳納增值稅，而是要求分開核算，分開交增值稅。但是分開交納分別適用于不同稅率或者征收率，銷售16%，安裝究竟是10%還是3%?文件并未明確，實務(wù)中兩種情況可能選擇3%，一種是建筑業(yè)老項目，還有一種是甲供工程或清包工。清包工自不用說，顯然不能套用。普遍的觀點認(rèn)為，這里的分別交稅也，不能套用甲供材模式，因為不同于一般的甲供材，貨物和勞務(wù)都由該企業(yè)提供，而且對于適用甲供工程的僅限于該文件第四條中的銷售電梯情況，所以有明確規(guī)定才能按照甲供簡

4、易計稅，無明確界定不能隨意套用甲供簡易計稅。這樣一來，營改增后的銷售自產(chǎn)貨物同時提供建筑服務(wù)的情況下，生產(chǎn)企業(yè)只能選擇 16%+10%的稅率組合。這其實依然是不公平的。二、國稅總局最新增值稅補(bǔ)丁文件規(guī)定2018年7月25日，國稅總局發(fā)布國家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2018年第42號）文件，對于此問題又做了重新解釋：六、一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。一般納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服

5、務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。文件提出兩種情況：第一種情況：銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備同時提供安裝服務(wù)特別注意這里只有機(jī)器設(shè)備，沒有包含11號公告中的活動板房、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物！此時文件規(guī)定可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅，即選擇16%+3%的增值稅組合，這實質(zhì)上是降低了生產(chǎn)企業(yè)的稅負(fù)壓力，算是一大利好，但并不能隨意擴(kuò)展到機(jī)器設(shè)備以外的其他自產(chǎn)貨物，比如塑鋼門窗生產(chǎn)企業(yè)銷售同時提供安裝，依然只能選擇16%+10%，而消防設(shè)備銷售同時提供安裝則可以選擇16%+3%。非機(jī)器設(shè)備類廠商是不是有點無

6、奈？但是按照文件規(guī)定的確如此，未來會不會再次增加補(bǔ)丁不得而知。但這里還是要吐槽一下國稅總局，既然放開何不大步向前，扭扭捏捏實在是增加理解難度，也增加征管難度。第二種情況：銷售外購機(jī)器設(shè)備同時提供安裝服務(wù)按照35號文件和11號公告內(nèi)容，這顯然是屬于混合銷售，應(yīng)該根據(jù)主業(yè)交稅，但文件顯然顛覆了這種傳統(tǒng)觀點，認(rèn)為只要企業(yè)自己按照兼營核算，那就可以按照兼營交稅，不僅如此，還可以選擇16%+3%的最優(yōu)組合！說到這里是不是可以理解混合銷售和 兼營在這個 領(lǐng)域內(nèi)其實已經(jīng) 名存實亡，企業(yè)完全可以自己選擇按照合并繳稅還是按照分開交稅！好了最后總結(jié)一下：1、從36號文到11號公告到最新的 18年42號公告，混合銷

7、售和兼營的變化經(jīng)歷了三個階段，希望各位能夠搞清楚；2、最后的結(jié)果是銷售自產(chǎn)貨物同時提供建筑服務(wù)不屬于混合銷售，應(yīng)分開交稅，通常應(yīng)選擇 16%+10%組合，但如果是自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備則視為甲供，可以選擇16%+3%組合；3、銷售非自產(chǎn)貨物同時提供建筑服務(wù)通常仍應(yīng)理解為混合銷售，應(yīng)合并按照主業(yè)16%交稅，但如果是外購機(jī)器設(shè)備則可以按照兼營處理，分開核算，分開選擇16%+3%組合。政策解讀完畢，一遍沒有看懂請再看三遍。附中外合作辦學(xué)等增值稅征管問題文件:國家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問題的公告國家稅務(wù)總局公告 2018年第42號現(xiàn)將中外合作辦學(xué)等增值稅征管問題公告如下：一、境外教育機(jī)構(gòu)與

8、境內(nèi)從事學(xué)歷教育的學(xué)校開展中外合作辦學(xué)，提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入免征增值稅。中外合作辦學(xué)，是指中外教育機(jī)構(gòu)按照中華人民共和國中外合作辦學(xué)條例（國務(wù)院令第372號）的有關(guān)規(guī)定，合作舉辦的以中國公民為主要招生對象的教育教學(xué)活動。上述“學(xué)歷教育” “從事學(xué)歷教育的學(xué)校”“提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入”的范圍，按照營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定（財稅201636號文件附件3 ）第一條第（八）項的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。二、航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)，以取得的全部價款和價外費(fèi)用，扣除向客戶收取并支付給航空運(yùn)輸企業(yè)或其他航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)的境內(nèi)機(jī)票凈結(jié)算款和相關(guān)費(fèi)用后的余額為銷售額。其中，支付給

9、航空運(yùn)輸企業(yè)的款項，以國際航空運(yùn)輸協(xié)會（IATA ）開賬與結(jié)算計劃（BSP ）對賬單或航空運(yùn)輸企業(yè)的簽收單據(jù)為合法有效憑證；支付給其他航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)的款項，以代理企業(yè)間的簽收單據(jù)為合法有效憑證。航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)就取得的全部價款和價外費(fèi)用，向購買方開具行程單，或開具增值稅普通發(fā)票。三、納稅人通過省級土地行政主管部門設(shè)立的交易平臺轉(zhuǎn)讓補(bǔ)充耕地指標(biāo)，按照銷售無形資產(chǎn)繳納增值稅，稅率為6%。本公告所稱補(bǔ)充耕地指標(biāo)，是指根據(jù)中華人民共和國土地管理法及國務(wù)院土地行政主管部門耕地占補(bǔ)平衡考核辦法的有關(guān)要求，經(jīng)省級土地行政主管部門確認(rèn)， 用于耕地占補(bǔ)平衡的指標(biāo)。四、上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限

10、售股，以及股票復(fù)牌首日 至解禁日期間由上述股份孳生的送、轉(zhuǎn)股，因重大資產(chǎn)重組停牌的，按照國家稅務(wù)總局關(guān)于營改增試點若干征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公 告2016年第53號）第五條第（三）項的規(guī)定確定買入價；在重大資產(chǎn)重 組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn)重組后股票恢復(fù)上市首日的開 盤價為買入價。五、拍賣行受托拍賣取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)” 繳納增值稅。國家稅務(wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營 業(yè)稅有關(guān)問題的通知（國稅發(fā) 199940號）停止執(zhí)行。六、一般納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機(jī)器 設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇

11、適用簡易計稅 方法計稅。一般納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼 營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按 照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代 服務(wù)”繳納增值稅。七、納稅人2016年5月1日前發(fā)生的營業(yè)稅涉稅業(yè)務(wù)，包括已經(jīng)申報繳納營業(yè)稅或補(bǔ)繳營業(yè)稅的業(yè)務(wù)，需要補(bǔ)開發(fā)票的，可以開具增值稅普通 發(fā)票。納稅人應(yīng)完整保留相關(guān)資料備查。本公告自發(fā)布之日起施行 ，國家稅務(wù)總局關(guān)于簡并增值稅征收率有關(guān) 問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2014年第36號）第二條和國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營改增有關(guān)征管問題

12、的公告（國家稅務(wù)總局公告 2017年第11號）第四條同時廢止。此前已發(fā)生未處理的事項，按照本公告的規(guī) 定執(zhí)行。2016年5月1日前，納稅人發(fā)生本公告第四條規(guī)定的應(yīng)稅行為， 已繳納營業(yè)稅的，不再調(diào)整，未繳納營業(yè)稅的，比照本公告規(guī)定繳納營業(yè) 稅。特此公告。國家稅務(wù)總局2018年7月25日關(guān)于國家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué)等若干增值稅征管問題的公告的解讀近期我局接到各方反映的一些增值稅征管操作問題。為統(tǒng)一政策口徑， 便于納稅人執(zhí)行，稅務(wù)總局發(fā)布了國家稅務(wù)總局關(guān)于明確中外合作辦學(xué) 等若干增值稅征管問題的公告（以下稱“公告”），對相關(guān)問題進(jìn)行了 明確?，F(xiàn)就公告的主要內(nèi)容解讀如下：一、關(guān)于中外合作辦學(xué)提

13、供教育服務(wù)取得的收入免征增值稅政策目前的營改增政策規(guī)定，從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)免征增 值稅。近接部分學(xué)校反映，境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)學(xué)校開展中外合作辦學(xué)過 程中，境外教育機(jī)構(gòu)自境內(nèi)學(xué)校取得的收入，是否可享受增值稅免稅政策， 現(xiàn)行規(guī)定不明確。本次公告中明確，境外教育機(jī)構(gòu)與境內(nèi)從事學(xué)歷教育的學(xué)校開展中外合作辦學(xué)過程中，提供學(xué)歷教育服務(wù)取得的收入，也可 同樣享受免征增值稅政策。二、關(guān)于航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)差額計稅政策（一）境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)的銷售額航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)提供境內(nèi)機(jī)票代理服務(wù)，以取得的全部價款和價外費(fèi)用，扣除向客戶收取并支付給航空運(yùn)輸企業(yè)或其他航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)

14、的境內(nèi)機(jī)票凈結(jié)算款和相關(guān)費(fèi)用后的余額為銷售額。（二）合法有效的扣除憑證按照不同類型的企業(yè)，可分為兩種情形的扣除憑證。支付給航空運(yùn)輸企業(yè)的款項，扣除憑證包括下列兩項之一：（1）國際航空運(yùn)輸協(xié)會（IATA ）開賬與結(jié)算計劃（BSP ）對賬單；（2）航空運(yùn)輸企業(yè)的簽收單據(jù)。支付給其他航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)的款項，以代理企業(yè)間的簽收單據(jù)為合法有效憑證。（三）發(fā)票的種類及金額航空運(yùn)輸銷售代理企業(yè)就取得的全部價款和價外費(fèi)用，向購買方開具行程單，或開具增值稅普通發(fā)票。三、關(guān)于納稅人通過省級土地行政主管部門設(shè)立的交易平臺轉(zhuǎn)讓補(bǔ)充 耕地指標(biāo)增值稅政策目前，我國實行占用耕地補(bǔ)償制度，即非農(nóng)業(yè)建設(shè)占用多少耕地，就應(yīng)補(bǔ)

15、充多少數(shù)量和質(zhì)量相當(dāng)?shù)母?，根?jù)土地管理法和耕地占補(bǔ)平 衡考核辦法等法律法規(guī)要求，各省、自治區(qū)、直轄市（以下統(tǒng)稱“各省”） 應(yīng)確保本行政區(qū)域內(nèi)的耕地總量不減少。由于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異和土地資 源分布不均衡，不同市縣對耕地占用的需求也各不相同。為確保耕地總量 不減少，優(yōu)化土地資源配置，各省陸續(xù)出臺管理辦法，實現(xiàn)了補(bǔ)充耕地指 標(biāo)的跨市縣轉(zhuǎn)讓。補(bǔ)充耕地指標(biāo)，實質(zhì)上是一種占用耕地進(jìn)行建設(shè)開發(fā)的 權(quán)益，納稅人發(fā)生的轉(zhuǎn)讓補(bǔ)充耕地指標(biāo)行為，應(yīng)按照銷售無形資產(chǎn)稅目繳 納增值稅。為統(tǒng)一表述，公告采用了“補(bǔ)充耕地指標(biāo)”這一名稱，各省出 臺的管理辦法中采用的其他名稱，只要與“補(bǔ)充耕地指標(biāo)”實質(zhì)相同，均可適 用本條政策

16、規(guī)定。四、關(guān)于因重大資產(chǎn)重組形成的限售股買入價的確定問題稅務(wù)總局2016年第53號公告中，按照限售股的形成原因分別明確了限售股買入價的確定原則。其中，因重大資產(chǎn)重組形成的限售股，以該上 市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價計算銷售 額。近接地方反映，存在一些特殊情況，即上市公司在重大資產(chǎn)重組前已 處于非正常上市狀態(tài)，比如因業(yè)績未達(dá)標(biāo)等原因已被交易所暫停上市，因 此不存在因重大資產(chǎn)重組而實施停牌。針對上述情況，本次公告中明確，上市公司因?qū)嵤┲卮筚Y產(chǎn)重組形成的限售股，因重大資產(chǎn)重組停牌的，按照2016年53號公告第五條第（三）項的規(guī)定，以該上市公司因重大資產(chǎn)重組股票停牌前一交易日

17、的收 盤價為買入價；在重大資產(chǎn)重組前已經(jīng)暫停上市的，以上市公司完成資產(chǎn) 重組后股票恢復(fù)上市首日的開盤價為買入價。五、關(guān)于拍賣行適用的增值稅政策問題1999年稅務(wù)總局發(fā)布了國家稅務(wù)總局關(guān)于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業(yè)稅有關(guān)問題的通知（國稅發(fā) 199940號），對拍賣行受托 拍賣增值稅應(yīng)稅貨物，向買方收取的全部價款和價外費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照4%（2014年7月1日后調(diào)整為3%）的征收率征收增值稅；對拍賣行向委托方收取的手續(xù)費(fèi)征收營業(yè)稅。2016年全面推開營改增以后，對拍賣行取得的手續(xù)費(fèi)收入，已由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。結(jié)合政策調(diào)整變化情況，本次公告中明確，停止執(zhí)行國稅發(fā)199940號文件，對拍

18、賣行受托拍賣取得的手續(xù)費(fèi)或傭金收 入，按照“經(jīng)紀(jì)代理服務(wù)”繳納增值稅。六、關(guān)于納稅人銷售機(jī)器設(shè)備同時提供安裝服務(wù)，安裝服務(wù)的計稅方法及后續(xù)機(jī)器設(shè)備維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)的適用稅率問題納稅人銷售機(jī)器設(shè)備同時提供安裝服務(wù)，包括以下兩種情形：（一）納稅人銷售自產(chǎn)機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)按照現(xiàn)行規(guī)定，這種情況下納稅人應(yīng)分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額。機(jī)器設(shè)備銷售給甲方后，又交給機(jī)器設(shè)備銷售企業(yè)負(fù)責(zé)安裝，可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，機(jī)器設(shè)備銷售企業(yè)提供的安裝服務(wù) 也可視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。（二）納稅人銷售外購機(jī)器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)這種情形下又分兩種情況。一是納稅人未分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，那么應(yīng)按照混合銷售的有關(guān)規(guī)定，確定其適用稅目和稅率。二是納稅人已按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機(jī)器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售 額，同樣可以將此機(jī)器設(shè)備視為“甲供”的機(jī)器設(shè)備，將納稅人提供的安裝服 務(wù)視為為甲供工程提供的安裝服務(wù)，選擇適用簡易計稅方法計稅。另外，本次公告中還明確，納稅人對安裝運(yùn)行后的機(jī)器設(shè)備提供的維護(hù)保養(yǎng)服務(wù)，按照“其他現(xiàn)代服務(wù)”繳納增值稅。七、關(guān)于試點前發(fā)生的營業(yè)稅業(yè)務(wù)補(bǔ)開增值稅發(fā)票問題為保障全面推開營改增試點工作順利實施，2017年4月總局發(fā)布國家稅務(wù)總局關(guān)