《國(guó)際稅收籌劃》第二章境外所得稅務(wù)籌劃

第二章境外所得稅務(wù)籌劃：來(lái)源于境外的積極所得——境外運(yùn)營(yíng)境外所得的類(lèi)型：積極所得：銷(xiāo)售貨物、提供勞務(wù)消極所得：轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)、股息紅利等權(quán)益性投資所得、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、接受捐贈(zèng)、其他所得境外設(shè)立子公司：子公司的積極所得、母公司的消極所得境外設(shè)立分公司：分公司的積極所得、總公司的積極所得機(jī)構(gòu)設(shè)置問(wèn)題常設(shè)機(jī)構(gòu)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所境外分支機(jī)構(gòu)子公司分公司辦事處聯(lián)絡(luò)處課后思考題：請(qǐng)?jiān)敿?xì)區(qū)分上述概念常設(shè)機(jī)構(gòu)—經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)稅收協(xié)定或安排，一般將來(lái)源地國(guó)家對(duì)積極所得的征稅權(quán)限設(shè)定在：居民企業(yè)在該國(guó)構(gòu)成了“常設(shè)機(jī)構(gòu)”。以稅收協(xié)定為優(yōu)先判斷依據(jù)。中英稅收協(xié)定：建筑工地，建筑、裝配或安裝工程，僅以連續(xù)6個(gè)月以上的為常設(shè)機(jī)構(gòu)。中俄稅收協(xié)定：建筑工地，建筑、安裝或裝配工程，或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動(dòng)，但僅以該工地、工程或活動(dòng)連續(xù)18個(gè)月以上的為限。國(guó)際稅收籌劃的考慮要素業(yè)務(wù)模式所得類(lèi)型利潤(rùn)產(chǎn)生地不同地區(qū)稅率比較是否可以延遲納稅……本章主題所得的來(lái)源地常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇常設(shè)機(jī)構(gòu)的構(gòu)成設(shè)立境外分支機(jī)構(gòu)的主體跨境業(yè)務(wù)的安排工程項(xiàng)目的總包與分包2.1所得的來(lái)源地核心思路：通過(guò)調(diào)整所得來(lái)源地，盡可能在低稅負(fù)地區(qū)產(chǎn)生利潤(rùn)。案例一：所得的來(lái)源地中國(guó)居民企業(yè)計(jì)劃向泰國(guó)公司提供咨詢(xún)服務(wù)，持續(xù)時(shí)間9個(gè)月，預(yù)計(jì)收入2000萬(wàn)元。泰國(guó)企業(yè)所得稅率為30%。根據(jù)中泰稅收協(xié)定，中國(guó)居民企業(yè)駐泰國(guó)辦事處構(gòu)成中國(guó)企業(yè)在泰國(guó)的常設(shè)機(jī)構(gòu)，因此，泰國(guó)對(duì)辦事處的咨詢(xún)服務(wù)收入有優(yōu)先征稅權(quán)。根據(jù)泰國(guó)稅法規(guī)定，中國(guó)居民企業(yè)駐泰國(guó)辦事處取得的咨詢(xún)服務(wù)收入應(yīng)當(dāng)在泰國(guó)繳納企業(yè)所得稅。這里，暫不考慮營(yíng)業(yè)稅及其他稅負(fù)。2.1所得的來(lái)源地案例一：所得的來(lái)源地方案一：泰國(guó)公司派員工來(lái)中國(guó)，中國(guó)居民企業(yè)在北京提供咨詢(xún)服務(wù)，成本費(fèi)用1000萬(wàn)元。方案二：中國(guó)居民企業(yè)駐泰國(guó)辦事處的專(zhuān)家向泰國(guó)公司提供咨詢(xún)服務(wù)，成本為980萬(wàn)元。問(wèn)：兩個(gè)方案如何選擇？再問(wèn)：如果考慮增值稅稅負(fù)（泰國(guó)為增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率為7%），兩個(gè)方案如何選擇？2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇不一定設(shè)立境外機(jī)構(gòu)的情形：只是在境外某國(guó)或地區(qū)進(jìn)行短期的商務(wù)訪(fǎng)問(wèn)、談判、簽訂合同等活動(dòng)，但貨物銷(xiāo)售或勞務(wù)提供均在中國(guó)境內(nèi)進(jìn)行。很多國(guó)際貿(mào)易公司，大都采用該安排。如果中國(guó)居民企業(yè)在境外某國(guó)的業(yè)務(wù)活動(dòng)范圍較廣，就可能會(huì)考慮在該地設(shè)立機(jī)構(gòu)，常見(jiàn)形式有：代表處、辦事處、項(xiàng)目部、分公司、子公司等。2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇中國(guó)居民企業(yè)是否在境外產(chǎn)生當(dāng)?shù)仄髽I(yè)所得稅的納稅義務(wù)，與該企業(yè)在當(dāng)?shù)厥欠裨O(shè)立機(jī)構(gòu)沒(méi)有直接聯(lián)系。在沒(méi)有設(shè)立機(jī)構(gòu)的情形下，如果企業(yè)在當(dāng)?shù)貜氖律a(chǎn)經(jīng)營(yíng)、銷(xiāo)售貨物、提供勞務(wù)等活動(dòng)并滿(mǎn)足了兩國(guó)稅收協(xié)定中“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的標(biāo)準(zhǔn)，與此相關(guān)的積極所得，就需要在當(dāng)?shù)乩U納企業(yè)所得稅。2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇在不考慮稅收協(xié)定優(yōu)惠的情況下：1、外國(guó)公司在美國(guó)的分公司需要繳納30%的公司所得稅，但分公司將利潤(rùn)匯回本國(guó)不需要繳納利潤(rùn)匯出稅；外國(guó)公司在美國(guó)設(shè)立的子公司則適用于15%-35%的累進(jìn)稅率的公司所得稅，而且子公司將稅后利潤(rùn)匯出境外還需繳納30%的預(yù)提稅，綜合稅負(fù)可達(dá)40%-45%。2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇在不考慮稅收協(xié)定優(yōu)惠的情況下：2、外國(guó)公司在南非的分公司需要繳納33%的企業(yè)所得稅，但不施行分公司利潤(rùn)匯出稅；外國(guó)公司在南非設(shè)立的子公司則適用于28%的稅率，而且子公司將稅后利潤(rùn)匯出境外還需繳納10%的股息稅（次級(jí)稅），但不需要繳納股息預(yù)提稅，綜合稅負(fù)約為35%。2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇還需考慮征稅方法的差異給籌劃帶來(lái)的空間。例如，一些國(guó)家會(huì)對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司采用核定征收的方式。還需考慮是否可以延遲繳納稅款。一些發(fā)達(dá)國(guó)家有推遲可課稅的規(guī)定。英、美。根據(jù)我國(guó)規(guī)定，境外不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)的境外所得，無(wú)論是否匯回我國(guó)，都應(yīng)計(jì)入我國(guó)的境外應(yīng)納稅所得額。但是，國(guó)外子公司可以通過(guò)不分配利潤(rùn)的方式延遲繳納在我國(guó)的納稅義務(wù)。2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇案例二：分公司和子公司的比較（在境外提供技術(shù)服務(wù)）中國(guó)居民企業(yè)計(jì)劃在S國(guó)設(shè)立機(jī)構(gòu)，向當(dāng)?shù)乜蛻?hù)提供技術(shù)咨詢(xún)服務(wù)，預(yù)計(jì)年收入2000萬(wàn)元，成本費(fèi)用為1000萬(wàn)元，稅后利潤(rùn)在年末立即匯回中國(guó)。S國(guó)的企業(yè)所得稅稅率為15%，分公司利潤(rùn)匯出稅和子公司股息預(yù)提稅都是10%。外國(guó)公司在當(dāng)?shù)卦O(shè)立的子公司應(yīng)查賬據(jù)實(shí)征收企業(yè)所得稅，但分公司可以核定征收（核定利潤(rùn)率通常為收入的40%）。假定沒(méi)有其他稅負(fù)，不對(duì)成本費(fèi)用扣除進(jìn)行調(diào)整。問(wèn)：中國(guó)公司應(yīng)在S國(guó)設(shè)立分公司還是子公司？2.2常設(shè)機(jī)構(gòu)、分公司、子公司的選擇案例三：分公司和子公司的比較（在境外提供技術(shù)服務(wù)）承上例。若S國(guó)的企業(yè)所得稅稅率為20%，其他相同。2.3常設(shè)機(jī)構(gòu)的構(gòu)成在判定常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)的特殊項(xiàng)目：1、咨詢(xún)勞務(wù)如果一國(guó)企業(yè)通過(guò)雇員或其他人員，在另一國(guó)內(nèi)為同一項(xiàng)目或有關(guān)項(xiàng)目提供的勞務(wù)，包括咨詢(xún)勞務(wù)，僅以在任何12個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過(guò)6個(gè)月（或183天）的為限。中俄為18個(gè)月。中英（或中?。夹g(shù)、管理等咨詢(xún)服務(wù)屬于“技術(shù)費(fèi)”，無(wú)論是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，均需繳納7%（或10%）的預(yù)提稅。2.3常設(shè)機(jī)構(gòu)的構(gòu)成在判定常設(shè)機(jī)構(gòu)時(shí)的特殊項(xiàng)目：2、建筑工程中國(guó)與日本、美國(guó)、加拿大、巴西、泰國(guó)等，連續(xù)6個(gè)月以上中俄，連續(xù)18個(gè)月以上中國(guó)與馬耳他，連續(xù)8個(gè)月以上中國(guó)與羅馬尼亞，連續(xù)12個(gè)月以上中國(guó)與阿聯(lián)酋，連續(xù)24個(gè)月以上2.3常設(shè)機(jī)構(gòu)的構(gòu)成案例四：常設(shè)機(jī)構(gòu)的構(gòu)成中國(guó)居民企業(yè)計(jì)劃在泰國(guó)承包建筑工程項(xiàng)目，預(yù)計(jì)收入2000萬(wàn)元，成本費(fèi)用為1000萬(wàn)元。泰國(guó)企業(yè)所得稅稅率為30%。兩個(gè)方案：方案一：在4個(gè)月內(nèi)完成該工程方案二：在8個(gè)月內(nèi)完成該工程案例五：常設(shè)機(jī)構(gòu)的構(gòu)成承上例，假定泰國(guó)的企業(yè)所得稅稅率為20%。應(yīng)選擇哪個(gè)方案？2.4設(shè)立境外分支機(jī)構(gòu)的主體中國(guó)居民企業(yè)在境外設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)通常是指項(xiàng)目部、分公司等形式，不包括子公司。財(cái)稅[2009]125號(hào)文件，對(duì)境外分支機(jī)構(gòu)的納稅義務(wù)作出規(guī)定。分國(guó)不分項(xiàng)的抵免原則。選擇適當(dāng)?shù)闹黧w設(shè)立境外分支機(jī)構(gòu)，盡可能降低無(wú)法抵免的境外所得稅額，遞延或減少需要補(bǔ)繳的中國(guó)企業(yè)所得稅。2.4設(shè)立境外分支機(jī)構(gòu)的主體案例六：境外分公司的設(shè)立主體中國(guó)居民企業(yè)計(jì)劃在S國(guó)設(shè)立機(jī)構(gòu)，向當(dāng)?shù)乜蛻?hù)提供技術(shù)咨詢(xún)服務(wù)，預(yù)計(jì)年收入2000萬(wàn)元，成本費(fèi)用為1000萬(wàn)元。S國(guó)的企業(yè)所得稅率為15%，分公司利潤(rùn)匯出稅和子公司股息預(yù)提稅均對(duì)應(yīng)于10%的稅率。外國(guó)公司在當(dāng)?shù)卦O(shè)立的子公司應(yīng)查賬據(jù)實(shí)征收企業(yè)所得稅，但分公司可以核定征收（40%的核定利潤(rùn)率）。假定無(wú)其他稅負(fù)，不對(duì)成本費(fèi)用扣除做調(diào)整。中國(guó)居民企業(yè)希望在S國(guó)按照核定征收的方式繳納企業(yè)所得稅，因此決定設(shè)立分公司。兩個(gè)方案：方案一：直接在S國(guó)設(shè)立分公司方案二：由中國(guó)居民企業(yè)100%控股的香港子公司在S國(guó)設(shè)立分公司。假定該香港公司取得的利潤(rùn)不匯回中國(guó)，用于其他項(xiàng)目。2.5跨境業(yè)務(wù)的安排案例七：境外的貨物生產(chǎn)和銷(xiāo)售（設(shè)立銷(xiāo)售分公司）中國(guó)居民企業(yè)的法國(guó)分公司擁有葡萄園和釀酒廠(chǎng)，每年生產(chǎn)紅酒的成本費(fèi)用為3000萬(wàn)歐元，市場(chǎng)價(jià)值為6000萬(wàn)歐元，預(yù)計(jì)在法國(guó)、英國(guó)和愛(ài)爾蘭分別銷(xiāo)售1/3，暫不考慮銷(xiāo)售及管理費(fèi)用。兩個(gè)方案：方案一：由法國(guó)分公司直接銷(xiāo)售給各地客戶(hù)，收入和成本費(fèi)用全部在法國(guó)確認(rèn)。方案二：由法國(guó)分公司直接將年產(chǎn)量的1/3銷(xiāo)售給法國(guó)客戶(hù)，同時(shí)中國(guó)居民企業(yè)在英國(guó)、愛(ài)爾蘭分別設(shè)立分公司，按成本加成20%的價(jià)格從法國(guó)分公司采購(gòu)紅酒，銷(xiāo)售給當(dāng)?shù)乜蛻?hù)。假定法國(guó)、英國(guó)、愛(ài)爾蘭的企業(yè)所得稅稅率為33%、27%、12.5%，暫不考慮利潤(rùn)匯回稅和股息預(yù)提稅。2.5跨境業(yè)務(wù)的安排案例八：境外的貨物生產(chǎn)和銷(xiāo)售（設(shè)立銷(xiāo)售子公司）承上例。若中國(guó)居民企業(yè)在英國(guó)、愛(ài)爾蘭分別設(shè)立子公司，取得利潤(rùn)暫不匯回中國(guó)，用于當(dāng)?shù)仄渌?xiàng)目，其他同案例七方案二。案例九：境外的貨物生產(chǎn)和銷(xiāo)售（設(shè)立區(qū)域分銷(xiāo)公司）承上例。若中國(guó)居民企業(yè)在愛(ài)爾蘭設(shè)立子公司，作為歐美地區(qū)的分銷(xiāo)商，向法國(guó)分公司批發(fā)紅酒，分銷(xiāo)到愛(ài)爾蘭、英國(guó)及其他國(guó)家。中國(guó)居民企業(yè)在英國(guó)設(shè)立子公司，向愛(ài)爾蘭子公司采購(gòu)紅酒，銷(xiāo)售給英國(guó)客戶(hù)。法國(guó)分公司按照成本加成20%銷(xiāo)售給愛(ài)爾蘭公司，愛(ài)爾蘭公司在采購(gòu)成本的基礎(chǔ)上加成20%銷(xiāo)售給英國(guó)公司。其他同案例八。2.6工程項(xiàng)目的總包與分包案例十：境外工程項(xiàng)目的分包中國(guó)居民企業(yè)作為總包方，承包了S國(guó)的一個(gè)工程項(xiàng)目，合同總金額為8000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)成本費(fèi)用為6000萬(wàn)元。根據(jù)S國(guó)的相關(guān)規(guī)定，外國(guó)承包商應(yīng)在當(dāng)?shù)卦O(shè)立項(xiàng)目部，作為常設(shè)機(jī)構(gòu)采用簡(jiǎn)易征收辦法征收企業(yè)所得稅，即按照合同額（不得扣除采購(gòu)、分包等款項(xiàng)）的2%征收。常設(shè)機(jī)構(gòu)將稅后利潤(rùn)匯出S國(guó)時(shí)不再征收利潤(rùn)匯出稅。方案一：中國(guó)居民企業(yè)作為總包方執(zhí)行全部合同方案二：由中國(guó)居民企業(yè)1