無形資產的會計處理方法

1、中級財務會計主講人：辛清泉 博士Email: 教學郵箱：密碼：1234567898/18/20221重慶大學經濟與工商管理學院本講內容安排無形資產取得的會計處理研究開發(fā)支出的會計處理無形資產后續(xù)支出的會計處理8/18/20222重慶大學經濟與工商管理學院無形資產定義無形資產，指企業(yè)擁有或者控制的、沒有實物形態(tài)的、可辨認的非貨幣性資產。能夠獨立于企業(yè)的其他資產，并能夠單獨用于出售或轉讓、且無須同時處置其它資產無形資產給企業(yè)帶來的未來的經濟利益具有很大的不確定性包括商標、專利權、非專有技術、特許權、土地使用權、版權等；8/18/20223重慶大學經濟與工商管理學院無形資產(一)專利權 專利權,是指

2、國家專利主管機關依法授予發(fā)明創(chuàng)造專利申請人,對其發(fā)明創(chuàng)造在法定期限內所享有的專有權利,包括發(fā)明專利權、實用新型專利權和外觀設計專利權。(二)非專利技術 非專利技術,也稱專有技術。它是指不為外界所知、在生產經營活動中已采用了的、不享有法律保護的、可以帶來經濟效益的各種技術和訣竅。非專利技術一般包括工業(yè)專有技術、商業(yè)貿易專有技術、管理專有技術等。8/18/20224重慶大學經濟與工商管理學院無形資產(三)商標權 商標是用來辨認特定的商品或勞務的標記。商標權指專門在某類指定的商品或產品上使用特定的名稱或圖案的權利。(四)著作權 著作權又稱版權,指作者對其創(chuàng)作的文學、科學和藝術作品依法享有的某些特殊權

3、利。著作權包括作品署名權、發(fā)表權、修改權和保護作品完整權,還包括復制權、發(fā)行權、出租權、展覽權、表演權、放映權、廣播權、信息網絡傳播權、攝制權、改編權、翻譯權、匯編權以及應當由著作權人享有的其他權利。8/18/20225重慶大學經濟與工商管理學院無形資產(五)特許權 特許權,又稱經營特許權、專營權,指企業(yè)在某一地區(qū)經營或銷售某種特定商品的權利或是一家企業(yè)接受另一家企業(yè)使用其商標、商號、技術秘密等的權利。通常有兩種形式,一種是由政府機構授權,準許企業(yè)使用或在一定地區(qū)享有經營某種業(yè)務的特權,如水、電、郵電通信等專營權、煙草專賣權等等；另一種指企業(yè)間依照簽訂的合同,有限期或無限期使用另一家企業(yè)的某些

4、權利,如連鎖店分店使用總店的名稱等。8/18/20226重慶大學經濟與工商管理學院無形資產(六)土地使用權 土地使用權,指國家準許某企業(yè)在一定期間內對國有土地享有開發(fā)、利用、經營的權利。根據我國土地管理法的規(guī)定,我國土地實行公有制,任何單位和個人不得侵占、買賣或者以其他形式非法轉讓。企業(yè)取得土地使用權的方式大致有以下幾種:行政劃撥取得、外購取得及投資者投資取得。8/18/20227重慶大學經濟與工商管理學院會計科目無形資產8/18/20228重慶大學經濟與工商管理學院確認8/18/20229重慶大學經濟與工商管理學院確認企業(yè)自創(chuàng)商譽以及內部產生的品牌、報刊名等，不應確認為無形資產。8/18/2

5、02210重慶大學經濟與工商管理學院初始計量無形資產通常是按實際成本計量,即以取得無形資產并使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產的成本。對于不同來源取得的無形資產,其成本構成不盡相同。 - 外購的 - 投資者投入的 - 土地使用權 - 企業(yè)合并中產生的8/18/202211重慶大學經濟與工商管理學院外購的無形資產成本 外購的無形資產,其成本包括購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。 - 如果一項費用，是為了使該項無形資產達到預定用途所必不可少的支出，則可以進入無形資產賬面價值； - 不包括為引入新產品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用,也不包

6、括在無形資產已經達到預定用途以后發(fā)生的費用。 分錄： 借：無形資產 貸：銀行存款等8/18/202212重慶大學經濟與工商管理學院外購的無形資產成本采用分期付款方式購買無形資產，購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實際上具有融資性質的，無形資產的成本為購買價款的現值。8/18/202213重慶大學經濟與工商管理學院例：某A上市公司206年l月8日從B公司購買一項商標權,由于A公司資金周轉比較緊張,經與B公司協商采用分期付款方式支付款項。合同規(guī)定,該項商標權總計6000000元,每年末付款2000000元,三年付清。假定銀行同期貸款利率為10%。為了簡化核算,假定不考慮其他有關稅費,其有

7、關計算如下:無形資產現值4973800(元) 未確認融資費用600000049738001026200(元) 第一年應確認的融資費用497380010%497380(元) 第二年應確認的融資費用(49738002000000497380)10%347118(元) 第三年應確認的融資費用1026200497380347118181702(元) 8/18/202214重慶大學經濟與工商管理學院購買時：借:無形資產商標權 4937800 未確認融資費用 1026200 貸:長期應付款6000000第一年底付款時: 借:長期應付款 2000000 貸:銀行存款 2000000 借:財務費用497380

8、 貸:未確認融資費用 497380 第2、3年類似；8/18/202215重慶大學經濟與工商管理學院投資者投入的無形資產成本 投資者投入的無形資產的成本,應當按照投資合同或協議約定的價值確定,在投資合同或協議約定價值不公允的情況下,應按無形資產的公允價值入賬。8/18/202216重慶大學經濟與工商管理學院土地使用權的處理 企業(yè)取得的土地使用權通常應確認為無形資產。土地使用權用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時,土地使用權的賬面價值不與地上建筑物合并計算其成本,而仍作為無形資產進行核算,土地使用權與地上建筑物分別進行攤銷和提取折舊。8/18/202217重慶大學經濟與工商管理學院土地使用權的處理

9、但下列情況應該合并處理： -房地產開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權用于建造對外出售的房屋建筑物,相關的土地使用權應當計入所建造的房屋建筑物成本。 - 企業(yè)外購的房屋建筑物,實際支付的價款中包括土地以及建筑物的價值,則應當對支付的價款按照合理的方法(例如,公允價值)在土地和地上建筑物之間進行分配;如果確實無法在地上建筑物與土地使用權之間進行合理分配的,應當全部作為固定資產核算。8/18/202218重慶大學經濟與工商管理學院土地使用權的處理例：207年1月1日，A股份有限公司購入一塊土地的使用權，以銀行存款轉賬支付8 000萬元，并在該土地上自行建造廠房等工程，領用工程物資12 000萬元，工資費用8

10、000萬元，其他相關費用10 000萬元等。該工程已經完工并達到預定可使用狀態(tài)。假定土地使用權的使用年限為50年，該廠房的使用年限為25年，兩者都沒有凈殘值，都采用直線法進行攤銷和計提折舊。為簡化核算，不考慮其他相關稅費。8/18/202219重慶大學經濟與工商管理學院（1）支付轉讓價款：借：無形資產土地使用權80 000 000貸：銀行存款80 000 000（2）在土地上自行建造廠房：借：在建工程300 000 000貸：工程物資120 000 000應付職工薪酬 80 000 000銀行存款 1 00 000 000（3）廠房達到預定可使用狀態(tài)：借：固定資產300 000 000貸：在建

11、工程300 000 0008/18/202220重慶大學經濟與工商管理學院（4）每年分期攤銷土地使用權和對廠房計提折舊：借：管理費用 1 600 000制造費用12 000 000貸：累計攤銷 1 600 000累計折舊12 000 0008/18/202221重慶大學經濟與工商管理學院企業(yè)合并中取得的無形資產成本 同一控制下吸收合并，按照被合并企業(yè)無形資產的賬面價值確認為取得時的初始成本；同一控制下按股合并，合并方在合并日編制合并報表時，應按照被合并方無形資產的賬面價值作為合并基礎。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方取得的無形資產應以其在購買日的公允價值計量。這里的無形資產，不指商譽。8/18

12、/202222重慶大學經濟與工商管理學院內部研究開發(fā)費用的確認與計量企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究是指為獲取并理解新的科學或技術知識而進行的獨創(chuàng)性的有計劃調查。開發(fā)是指在進行商業(yè)性生產或使用前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計，以生產出新的或具有實質性改進的材料、裝置、產品等。8/18/202223重慶大學經濟與工商管理學院研究vs. 開發(fā)8/18/202224重慶大學經濟與工商管理學院研究階段的支出全部費用化研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入“管理費用”。無法區(qū)分研究階段支出和開發(fā)階段支出的，應當將其所發(fā)生的研發(fā)支出全部費用化，計入“管理費用”。8

13、/18/202225重慶大學經濟與工商管理學院開發(fā)支出的資本化需要滿足全部條件8/18/202226重慶大學經濟與工商管理學院會計科目研發(fā)支出8/18/202227重慶大學經濟與工商管理學院研發(fā)支出的會計處理8/18/202228重慶大學經濟與工商管理學院例：某企業(yè)自行研究開發(fā)一項新產品專利技術,在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料費40 0000 000元、人工工資10 000 000元,以及用銀行存款支付其他費用3 0 000 000元,總計80 0000 000元,其中,符合資本化條件的支出為50000000元,期末,該專利技術已經達到預定用途。假定不考慮相關稅費。相關費用發(fā)生時: 借:研發(fā)支出費用

14、化支出30000000 資本化支出50000000 貸:原材料 40000000 應付職工薪酬 10000000 銀行存款 300000008/18/202229重慶大學經濟與工商管理學院期末: 借:管理費用 30 000 000 無形資產50 000 000貸:研發(fā)支出費用化支出 30 000 000 資本化支出 50 000 0008/18/202230重慶大學經濟與工商管理學院無形資產的后續(xù)計量 無形資產初始確認和計量后,在其后使用該項無形資產期間內應以成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額計量。8/18/202231重慶大學經濟與工商管理學院無形資產的后續(xù)計量無形資產準則規(guī)定,企業(yè)應

15、當于取得無形資產時分析判斷其使用壽命。無形資產的使用壽命如為有限的,應當估計該使用壽命的年限；無法預見無形資產為企業(yè)帶來未來經濟利益期限的,應當視為使用壽命不確定的無形資產。8/18/202232重慶大學經濟與工商管理學院無形資產的后續(xù)計量無形資產使用壽命的確定源自合同性權利或其他法定權利取得的無形資產,其使用壽命不應超過合同性權利或其他法定權利的期限。 例如，企業(yè)土地使用權，50年使用壽命；- 沒有明確的合同或法律規(guī)定的無形資產,企業(yè)應當綜合各方面情況,確定使用壽命（如專家論證）8/18/202233重慶大學經濟與工商管理學院壽命有限的，應當攤銷使用壽命有限的無形資產，應在其預計的使用壽命內

16、采用系統(tǒng)合理的方法對應攤銷金額進行攤銷。 - 應攤銷金額，是指無形資產的成本扣除殘值后的金額。 - 已計提減值準備的無形資產，還應扣除已計提的無形資產減值準備累計金額。 - 使用壽命有限的無形資產，其殘值一般應當視為零。8/18/202234重慶大學經濟與工商管理學院壽命有限的，應當攤銷無形資產的攤銷期自其可供使用（即其達到預定用途）時起至終止確認時止。即無形資產攤銷的起始和停止日期為：當月增加的無形資產，當月開始攤銷；當月減少的無形資產，當月不再攤銷。在無形資產的使用壽命內系統(tǒng)地分攤其應攤銷金額，存在多種方法。這些方法包括直線法、生產總量法等。無法可靠確定其預期實現方式的，應當采用直線法進行

17、攤銷。8/18/202235重慶大學經濟與工商管理學院壽命有限的，應當攤銷無形資產的攤銷一般應計入當期損益（管理費用），但如果某項無形資產是專門用于生產某種產品或者其他資產，其所包含的經濟利益是通過轉入到所生產的產品或其他資產中實現的，則無形資產的攤銷費用應當計入相關資產的成本。 - 如：某項專門用于生產過程中的專利技術，其攤銷費用應構成所生產產品成本的一部分，計入制造該產品的制造費用。持有待售的無形資產不進行攤銷，照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量。8/18/202236重慶大學經濟與工商管理學院會計科目累計攤銷核算對使用壽命有限的無形資產計提的累計攤銷。本科目期末貸方余額

18、，反映企業(yè)無形資產累計攤銷額。 借：管理費用等 貸：累計攤銷 累計攤銷在資產負債表上不單獨列示，做為無形資產的扣減項。8/18/202237重慶大學經濟與工商管理學院有限壽命的無形資產攤銷例：206年1月1日，A公司從外單位購得一項非專利技術，支付價款5 000萬元，款項已支付，估計該項非專利技術的使用壽命為10年，該項非專利技術用于產品生產；同時，購入一項商標權，支付價款3 000萬元，款項已支付，估計該商標權的使用壽命為15年。假定這兩項無形資產的凈殘值均為零，并按直線法攤銷。8/18/202238重慶大學經濟與工商管理學院（1）取得無形資產時：借：無形資產非專利技術50 000 000商

19、標權30 000 000貸：銀行存款80 000 000（2）按年攤銷時：借：制造費用非專利技術5 000 000管理費用商標權2 000 000貸：累計攤銷7 000 0008/18/202239重慶大學經濟與工商管理學院壽命不確定的，不應攤銷對于使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要攤銷，但應當在每個會計期間進行減值測試。其相關的賬務處理為：借記“資產減值損失”科目，貸記“無形資產減值準備”科目。8/18/202240重慶大學經濟與工商管理學院壽命不確定的，不應攤銷206年1月1日，A公司購入一項市場領先的暢銷產品的商標的成本為6 000萬元，該商標按照法律規(guī)定還有5年的使用壽命，但

20、是在保護期屆滿時，A公司可每10年以較低的手續(xù)費申請延期，同時，A公司有充分的證據表明其有能力申請延期。此外，有關的調查表明，根據產品生命周期、市場競爭等方面情況綜合判斷，該商標將在不確定的期間內為企業(yè)帶來現金流量。根據上述情況，該商標可視為使用壽命不確定的無形資產，在持有期間內不需要進行攤銷。207年年底，A公司對該商標按照資產減值的原則進行減值測試，經測試表明該商標已發(fā)生減值。207年年底，該商標的公允價值為4 000萬元。8/18/202241重慶大學經濟與工商管理學院（1）206年購入商標時：借：無形資產商標權60 000 000貸：銀行存款60 000 000（2）207年發(fā)生減值時：借：資產減值損失 20 000 000 貸：無形資產減值準備商標權 20 000 0008/18/202242重慶大學經濟與工商管理學院使用壽命的復核企業(yè)至少應當于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核。無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應當改變攤銷