第九章成本會計前沿

本節(jié)要點：一、作業(yè)成本計算的理論基礎二、作業(yè)成本計算的基本程序及應用三、質量成本和環(huán)境成本第九章成本會計前沿一、作業(yè)成本法產生的背景高新技術的蓬勃發(fā)展并廣泛應用于制造領域，產品成本結構中制造費用比重大大增加，其重要性也日益提高；消費者需求差異化，引起生產組織的革命性變革；制造費用的發(fā)生與直接人工成本漸漸失去相關性。業(yè)已完成的三峽工程，其發(fā)電成本如何計算？神龍汽車生產的愛麗舍轎車，成本如何計算？服務企業(yè)：比爾蓋茨又如何計算其“操作系統”的成本？（一）資源1、進入企業(yè)的人力、物力、財力等都屬資源范疇，包括：貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源等。2、資源進入企業(yè)，不一定都被消耗，即便消耗也不一定對最終產出有所貢獻。區(qū)別有用消耗和無用消耗，把無用消耗價值單獨歸集到不增值作業(yè)價值，而把有用耗費的價值分配到作業(yè)中去。3、作業(yè)成本計算以資源作為成本計算對象。是要在價值形成的最初形態(tài)上反映被最終產出吸納的有意義的資源耗費價值。4、區(qū)別消耗資源的作業(yè)狀況，找到資源動因，按資源動因將資源消耗價值分配到作業(yè)中去。二、作業(yè)成本計算的基本概念

（二）作業(yè)作業(yè)成本法的基本思想是在資源和產品之間引入一個中介即作業(yè)。1、作業(yè)是指企業(yè)經營過程中相互聯系、各自獨立的一系列任務的總和，是基于一定目的、以人為主體、消耗一定資源的特定范圍的工作。2、同一類作業(yè)必須具有同質性。作業(yè)的劃分必須視管理要求和成本動因而定。3、作業(yè)可以劃分為增值作業(yè)（ValueaddedActivity）和非增值作業(yè)。能增加傳遞給客戶的價值的作業(yè)為增值作業(yè)。（存貨的儲存、分類、整理和搬運；產品的返修或者重復檢測；等待工作）非增值作業(yè)雖然也耗費資源，但對產品價值沒有任何幫助，應予以消除。4、一般有五大類作業(yè)：進貨作業(yè)、生產作業(yè)、營銷作業(yè)、發(fā)貨作業(yè)與服務作業(yè)。生產作業(yè)又包括：單位作業(yè)、批別作業(yè)、產品作業(yè)和維護作業(yè)P293。某公司作業(yè)流程圖：驗貨作業(yè)收貨作業(yè)生產準備作業(yè)儲存作業(yè)生產作業(yè)購貨作業(yè)會計作業(yè)產成品供應商供應商倉庫發(fā)貨單收貨單付款發(fā)票原材料清單購貨單附件原料收貨報告收貨報告原料原料通知購貨作業(yè)鏈圖作業(yè)A作業(yè)M作業(yè)N作業(yè)I作業(yè)H產品甲作業(yè)F作業(yè)E作業(yè)D作業(yè)C作業(yè)B產品乙（三）作業(yè)鏈(ActivityChain)

把企業(yè)看作是為滿足顧客需要而設計的作業(yè)集合體。從產品設計到產品售出的整個生產經營過程，由一系列前后有序、由此及彼、由內到外連接起來的作業(yè)就形成一條作業(yè)鏈。所謂“作業(yè)鏈”是指企業(yè)為了滿足顧客需要而建立的、一系列前后有序的作業(yè)集合體。

（四）價值鏈(ValueChain)

1985,邁克爾·波特現實世界的市場競爭強調現金流,但虛擬世界的競爭關注價值流盯緊戰(zhàn)略成本，不糾結于費用管理鋼鐵、汽車、有色金屬、石油、造紙等行業(yè)也類似。戰(zhàn)略成本管理透過價值鏈分析，促使企業(yè)價值鏈上所有活動的累計總成本小于行業(yè)的主要競爭對手，從而具有戰(zhàn)略成本優(yōu)勢。中國神華能源股份有限公司CFO張克慧：大部分成本發(fā)生在買礦、探礦和采礦等產業(yè)鏈的上游，這些成本降低1%，足夠全神華人出差時乘坐頭等倉。（四）價值鏈(ValueChain)在作業(yè)鏈上，存在這樣一種關系：資源→作業(yè)→產品，即作業(yè)耗用資源，產品耗用作業(yè)。

每完成一項作業(yè)就要消耗一定量的資源，同時又有一定價值的產出轉移到下一項作業(yè)。照此逐步結轉，直至最后形成產品交送顧客。作業(yè)的轉移同時伴隨著價值的轉移，最終產品是一系列作業(yè)的結果，同時也表現為全部有關作業(yè)的價值的集合。因此，價值在作業(yè)鏈上各作業(yè)之間的轉移就形成一條價值鏈。

作業(yè)鏈是指企業(yè)為了滿足顧客需要而建立的一系列有序的作業(yè)集合體。研究開發(fā)設計生產營銷配送售后服務價值鏈和作業(yè)鏈緊密結合，并不完全一致。作業(yè)鏈不僅關注每個作業(yè)個體的重要程度，強調區(qū)別作業(yè)的重要程度對作業(yè)進行管理，更關注作業(yè)間的整體性和協調性。作業(yè)鏈與價值鏈的關系價值鏈需不斷優(yōu)化組合，如努力減少各環(huán)節(jié)的無效作業(yè)，使之逼近于零；在各環(huán)節(jié)有效作業(yè)中，提高其產出比例。前面提到的JIT、“零存貨”、“零缺陷”和“單元（柜員）式”生產制度就是優(yōu)化價值鏈組合的重要手段。（五）作業(yè)中心

作業(yè)中心：是負責完成某一項特定產品制造功能的一系列相互聯系的作業(yè)集合。例如，原材料采購作業(yè)中，材料采購、材料檢驗、材料入庫、材料倉儲保管等都是相互聯系的，并且都可以歸于材料處理作業(yè)中心。

作業(yè)中心是計算資源耗費必不可少的一環(huán)。一般基于管理的目的而不是專門以成本計算為目的設置，因而成本中心既是成本匯集中心也是責任考核中心。（六）作業(yè)成本庫(Costpool)指由若干個同一性質的成本動因組成一個特定的集合體。一個成本庫所匯集的成本、費用按其具有代表性的成本動因進行分配，使其對象化于各有關產品。（七）成本動因(Costdrivers)

成本動因也稱為成本驅動因素，是指引起成本發(fā)生的作業(yè)，如訂購次數、材料搬運次數、檢驗、維修次數和機器小時等。分為資源成本動因和作業(yè)成本動因。資源成本動因：指資源消耗量與作業(yè)之間的關系。作為一種分配基礎，資源成本動因將資源耗費分配到作業(yè)成本庫的標準，反映了作業(yè)對有關資源的耗費情況。作業(yè)成本動因：指作業(yè)消耗量與最終產出之間的關系。它是將作業(yè)成本分配到產品或勞務的標準。兩次分配資源成本動因與作業(yè)成本動因的關系圖

全部資源成本作業(yè)1作業(yè)2作業(yè)3作業(yè)nA產品B產品資源成本動因作業(yè)成本動因

作業(yè)成本法涉及的主要概念之間的關系圖資源A資源B資源C◆◆◆◆◆◆◆產品作業(yè)動因成本要素作業(yè)成本庫資源動因作業(yè)中心資源耗費成本歸集

作業(yè)耗費資源產品耗費作業(yè)

成本計算的最基本對象是作業(yè)，產品成本是所需全部作業(yè)的成本總和，ABC賴以存在的基礎是產品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源。即：“資源→作業(yè)→產品”的過程，而非傳統的“資源→產品”的過程。

ABC的本質就是以作業(yè)作為確定分配間接費用的基礎，引導管理人員將注意力集中在成本發(fā)生的原因及成本動因上，而不僅僅是關注成本計算結果本身，通過對作業(yè)成本的計算和有效控制，就可以較好地克服傳統制造成本法中間接費用責任不清的缺點，并且使以往一些不可控的間接費用在ABC系統中變?yōu)榭煽?。三、作業(yè)成本法的基本原理

一種成本計算方法，更是一種成本控制和企業(yè)管理手段產品消耗服務業(yè)，作業(yè)消耗資源；生產導致作業(yè)，作業(yè)導致成本資源。四、作業(yè)濕成本某法的抄計算靜程序（一部）確遍認作昆業(yè)中鼻心，美將資鑒源耗慶費價休值歸劣集到浮作業(yè)者中心1、確旺認和額計量紛各類挽資源手耗費寄，將后資源雙耗費罩價值沒歸集脅到各膛資源皇庫；2、將坐企業(yè)剃經營奔過程冠劃分眉為各撤項作魄業(yè)。（1）不揮同人騾執(zhí)行停的作逼業(yè)不姥能合中并。（2）如旨果一攔個作泡業(yè)只純有一萬個業(yè)劑務說春明劃押分過菌細，犧如果哄包含腸不相序關業(yè)滴務應然該將揮其分賣解出泥去。（3）一片般一敗個部芳門應懸該有2－10個左飄右功員能明趣確的急作業(yè)擋，而問一個賽作業(yè)廣一般旗不超貍過5－15個密己切關持聯的轉業(yè)務版。3、確肆定“秀資源飄動因鞋”。抽資源誦動因信是指躬資源尤被各揮作業(yè)妻消耗狀的方閣式和主原因挖。（1）某州項資勉源耗海費如昌果能形直觀技確定邀其為溉某一雙特定稍產品員所耗獨費，垃則直堵接計侍入特粥定產唯品成烘本。（2）如蛋果為番各項墊作業(yè)江所耗場費，遲則直忠接計兩入各敵作業(yè)織成本塞庫。（3）如刃果屬淘于混暑合狀坊態(tài)，沾則要核選擇秒合適容的資去源動即因將鋸資源碑耗費蜻分配每到各萌作業(yè)凱。資源職工醫(yī)療保險人力動力房屋租金折舊資源動因職工人數勞動時間消耗電力度數使用面積所使用設備價值（二丙）將蠶作業(yè)肅中心肢匯集啞的各寨資源絮耗費純價值稼分解貞到作塌業(yè)成鋤本庫確定喂作業(yè)姻動因貝，再眨根據聯作業(yè)他動因勺計算群分配筍率。（三競）將休作業(yè)牧成本描庫價可值分采配計斧入最搬終產艷品成拼本計蜘算單櫻，計痛算完沸工產畏品成道本。作業(yè)訂單處理機器調整質量檢驗材料搬運作業(yè)動因訂單份數調整次數檢驗件數材料重量作業(yè)咬成本虹匯集鑰分配藏程序曬：總成本直接氧成本制造菊費用作業(yè)參２作業(yè)圖３作業(yè)薦４作業(yè)飼５成本仿庫２成本驚庫３成本乒庫４產品B產品A作業(yè)逮１成本撲庫１與完全刻成本龍法有像何不朝同P2幕31例：某企索業(yè)生拍成A、B兩種晝產品什。A產品癢為小系批量顫、高禍科技批產品刃，生而產工德人平礎均技貫術級歉別較瞎高；B產品湯為大程批量份產品胡，生巧產工撿藝簡感單。校有關甚資料聲如下漫表:制造信費用瘡明細每表（闊單位裳：萬默元）項目產銷量機器調整次數材料處理次數質量檢驗次數機器制造小時直接材料直接人工A1000051010020000250000100000B40000255060000600000240000作業(yè)誼成本瞞計算討舉例項目機器調整材料處理質量檢驗間接人工成本燃料及水電費設備折舊其他費用合計金額1415303.4162417.6120（一貫）傳全統成倦本計香算法諷下的脊成本滋計算賄單項目A產品B產品直接材料250000600000直接人工100000240000制造費用300000900000總成本6500001740000單位成本6543.5說明艘：制造欠費用厚分配境率＝12懇00康00美0÷（20苗00圈0＋60逗00侍0）＝15A產品應分烈攤的向制造課費用用＝15取×2開00博00＝30鞠00往00B產品應分捎攤的孔制造膊費用耍＝15隆×6翻00險00＝90只00蔽001）機胖器調祝整成罵本（成握本動著因：調整甘次數）分配無率＝14萬÷（5＋2）＝2（萬/次）A產品非應分挎攤的食機器女調整暖成本尾＝2萬×5＝10萬B產品看應分嬌攤的贏機器末調整披成本活＝2萬×2＝4萬2）材公料處錄理成呀本（成仰本動嫩因：處理命次數）分配肥率＝15萬÷（10＋5）＝1（萬/次）A產品渣應分劉攤的座材料罷處理屠成本?。?萬×1乒0＝10萬B產品售應分手攤的介材料詠處理遠成本擇＝1萬×5＝5萬3）質蓄量檢梯驗成宴本（成廢本動神因：檢驗逐次數）分配周率＝30萬÷（10射0＋50）＝0.霧2（萬/次）A產品富應分貌攤的誼質量拔檢驗基成本天＝0.蹦2萬×1再00＝20萬B產品適應分葵攤的奇質量盼檢驗愁成本通＝0.看2萬×5廟0＝10萬（二修）作紛業(yè)成范本計里算法雅下的閣成本漿計算4）間間接人警工成搶本（成婚本動詞因：人工殊小時塊或人棚工費崗用）分配理率＝34浙00壟0÷（10萬＋24萬）鬧＝0.群1A產品昨應分英攤的何間接足人工棚成本肥＝0.篇1×娃10萬＝1萬B產品割應分留攤的忘間接壇人工軌成本繩＝0.鑄1×宅24萬＝2.訪4萬5）燃粱料、孕水電狹及折緒舊成商本（成仙本動識因：機器喇小時）分配認率＝販（16萬＋24萬）÷（2萬＋6萬）騰＝5A產品豪應分振攤的坊燃料搭、水魚電成勺本＝5×濟2萬＝10萬B產品漆應分歪攤的圾燃料袍、水礎電成臂本＝5×卻6萬＝30萬6）其菊他費刑用（成腿本動潑因：不明臣確，丑按總置制造均費用主分配）分配撤率＝17懂.6萬÷（51萬＋51赴.4萬）查＝0.鐘17擠19A產品計應分必攤的牙其他臟費用埋＝0.招17餐19拜×菊51萬＝87會65麻6B產品忍應分急攤的釀其他眨費用習＝0.當17晶19病×釀51講.4萬＝88因34束4作業(yè)疤成本罩計算壟法下傳的成戲本計湊算單項目A產品B產品直接材料250000600000直接人工100000240000制造費用597656602344總成本9476561442344單位成本94.836.1說明餡：A產品應分濃攤的云制造符費用宋＝10萬＋10萬＋20萬＋1萬＋4萬＋6萬＋87跌65煩6＝59西76刮56B產品應分伍攤的很制造測費用壟＝4萬＋5萬＋10萬＋2.沫4萬＋12萬＋18萬＋88狡34傭4＝60滾23汗44與傳紐奉統成祝本計成算方況法的停結果剛有很竭大的尤差異？？按作盛業(yè)成驕本法瓣，A產品蒜成本旺由65元提車高到94脈.8元，捆漲幅46％；B產品之單位日成本僚由原剖來的43趙.5下降潤到36企.1，降套幅為22％。在傳隔統成巨本計炊算法普下，修產量羞較大誦的普走通型絮產品息的成條本被周高估勸；而掙生產慚量小及、技春術復不雜程啊度高遵的產陣品成辣本被膚低估眠。原因在于階制造礙費用破采用望單一提的分寶配標剛準，吹而忽登視了肚不同均作業(yè)卻的成雜本動番因不可同。分析蛾說明：P2父32，例9—揀1作業(yè)足成本騾法與鏈傳統勺成本幸法比濕較項目作業(yè)成本法傳統成本計算方法計算的中心作業(yè)(ACTIVITY)產品(PRODUCT)重點分析成本發(fā)生的前因后果以成本論成本（簡單法、分批法、分步法）制造費用分配多標準分配，多成本動因分配標準單一：直接人工小時、機器小時深度深，大大的明細化粗可歸屬性高低結果鴿：成樹本計斥算信電息存建在巨法大差始異1、作選業(yè)是謙作業(yè)福成本余法的孔基本琴成本夏對象推，所后有成含本均寄為變竿動成雞本；2、對荷間接蔽成本新的分筐配更觸合理鑼；3、作機業(yè)成同本法拆是更驅為廣伸泛的票完全秩成本距法；4、既排是一坑種成奶本計詳算方窯法，夜又是尋一種勾成本死控制鹿方法刻。1、提優(yōu)供的咸成本怒信息鞋仍然臂是歷萌史信酷息，抽對成喬本管向理（循預測蔬）的榨意義盛不大遵；2、成演本動護因的鉗選擇怕具有節(jié)很大陵的主久觀性絹；3、沒聽有完層全解薯決與版作業(yè)勾無關士的間勸接成叛本的巨分配隆問題選；4、對塊制造摟費用獄比例悉較小住的企芳業(yè)不裂適用機；5、以這全廠妹為成愉本計黎算單榨位，睛不能夸提供降部門忍成本軋信息粉。五、海作業(yè)倍成本屑法的悄優(yōu)缺隊點優(yōu)點問：缺點征：（1）以作業(yè)辱中心為成蔽本歸皂集對冠象，百而非栗產品名、部遮門；（2）不舉直接雅區(qū)分捏直接后費用旗和間助接費哲用，御將它衣們都勇視為射產品撲消耗襲作業(yè)篇所付篩出的店代價掉。（3）不翼僅是耍成本禍分配刺、計睛算的訪過程止，更嗓重要怨的是箭依據法因果患關系鋤分析晨資源鏡流動乖的過室程。（1）企肅業(yè)自端動化夢程度辣高，瞧企業(yè)量規(guī)模圣大，彩產品悄品種蔥繁多液，間椒接費樸用所筐占比褲例大枝的企符業(yè)；（2）各腰個產幟品需亂要技懼術服缸務程哄度不裝同，革按傳秒統成雙本計游算方挽法難盜以正哀確反劃映產構品成筋本的悔實際飼狀況能，成豎本信采息的委準確磚性差醫(yī)，企獻業(yè)迫產切需預要正僻確的茄成本陰信息霜；（3）有榜先進攤的計魚算機竊管理吸系統關，企碰業(yè)管餓理水線平較續(xù)高，繞會計綁人員暖有足約夠的擦能力臟應用衛(wèi)作業(yè)衰成本減法。（4）產為品設站計成訊本、沙技術桌服務亮成本材高，司生產宇過程驗復雜引，應脊用作排業(yè)成傳本法略更能從反映仍其成明本實橡際效男用的乓高新刷技術歌企業(yè)伴。六、屬作業(yè)僻成本恭法的拳特點犧與適掀用范喪圍特季點：適用褲范圍戴：（一趣）質療量成豪本1、質歇量成撤本是待指為紋了防醬止出蠶現低儉質量妄產品妹而發(fā)鍛生的徒成本前以及酸由于鏈出現新了低茅質量搖而導濕致的林成本鵲；2、通射常分扎為兩篇大類黎四小解類三、火質量盒成本默、環(huán)鑄境成痛本（齒書上赤是兩頂節(jié)）控制某成本失敗榜成本鑒定想成本預防栽成本內部恥失敗毯成本外部戶失敗軟成本3、質訴量成貢本的望核算非獨例立核鳴算形刑式：在現寺有會東計賬塊戶體雕系中修增加軋“質幸量成旨本”第科目振，替集代“躲廢品涉損失拜”一鹽級科憂目，劫下設味預防余成本秧、鑒叼定成仿本、婚內部齊損失筆成本出和外告部損諷失成民本四納明細腫賬戶發(fā)生卸質量樣成本衛(wèi)時，遷計入灣“質拉量成湊本”艙的借方期末買按不克同類拔別質悄量成島本分催別從崗質量性成本貸方轉入馳不同速賬戶闊的借方預防遷成本唐轉入掉管理衫費用鑒定康成本族轉入營制造癢費用內部稻失敗艷成本譽中的治廢品渡損失坡轉入攏生產屈成本順中的柜廢品壁損失漿二級消科目圣內，畫殘值夫和責刷任人乏應賠找償部茂分，其分別餅轉至碼原材椅料和該其他盼應收辯款；擁意外腸事故哨損失暑轉入揮營業(yè)兵外支任出外部徑失敗碎成本認轉入植銷售盆費用潑或主尿營業(yè)神務收剃入質量躍成本賠的期幼末余炎額表廊示應睡由下東期承窗擔的釘預防旗成本優(yōu)點鐘：質可量成根本納蕉入了售會計夏監(jiān)督粒和控怖制體愧系；濕有利廢于與難責任憶成本膚管理吳相結橡合，芽考核踐質量附成本滿的發(fā)憐生情丘況缺點聲：增突加了刻會計觸工作秩量，繞各企味業(yè)質盆量成久本的疊構成朵不完諒全一貪致，盒導致兆核算傾制度的上難踏統一松；有旗些質仇量成窮本類筋別不槳好確級定獨立殘核算悟形式每：單獨吼設置炎質量挽成本口賬戶駕，逐汪項登營記各朽種質賢量成漠本的懸發(fā)生成情況廢品畝損失侍、停勾工損權失數合據來沾自會蘆計核否算賬曬戶其他諷質量形成本敘需要由從生齡產費守用中刮分析偷、計魂算得變出各責銜任單鮮位定戰(zhàn)期編港制質克量成見本報牙告，用作為茂考評榜依據優(yōu)點愉：能結獨立燭完整喊反映燒質量臣成本磚情況宮，不繳影響蠟現有描的會爛計體蜘系；蓄結合熱企業(yè)橋的特籍點和故要求撲設計晝其體裁系缺點猛：脫哄離了濕會計升體系鎖，數毯據可版靠性感受到琴影響楚；需乒要另恥行配柜備核蜂算部并門和鍵人員競，增佳加了均管理容工作旁量4、質榆量成甩本計旁量：虧大部盛分的通質量斤成本尖都是尋顯性源的，染即可鑒從會素計記伍錄中右找到育其數探據，談但外皮部失傳敗成封本中亡由于嘆顧客頓滿意聚度下肯降、尿丟失緊市場寸份額墊導致陜的損棉失難磁以估曲量。華理論符上有曉三種掩方法疏（略鄙）5、質療量成將本控甘制質量許成本導函數拔：可露接受國質量竄觀點控制幟成本僑與缺賺陷率鹿成反攤向關畢系失敗負成本鞏與缺亡陷率自